Согласно пункту 3 статья 169 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан вести по журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур. Правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж утверждены постановлением Правительства РФ № 914 (далее – Правила).
Журнал учета полученных счетов-фактур
В журнале учета полученных счетов-фактур покупатель обязан хранить счета-фактуры, полученные от поставщиков и прочих контрагентов. Типовой формы журнала учета полученных счетов-фактур ни в постановлении Правительства РФ № 914, ни в каком-либо другом нормативном документе нет.
Журнал предназначен для учета счетов-фактур по мере их поступления от продавцов. Поэтому налогоплательщик в журнале должен зафиксировать дату поступления счета-фактуры, что позволит избежать разногласий и вопросов, почему налог по тому или иному счету-фактуре был предъявлен к вычету позднее периода, в котором он выписан и оплачен. Именно такого мнения придерживается Минфин России.
Если счет-фактура поступает в следующем налоговом периоде (например, если счет-фактура пересылается почтой), то и к вычету НДС можно принять только в том периоде, когда счет-фактура получен организацией.
В журнале учета полученных счетов-фактур могут храниться счета-фактуры по товарам (работам, услугам), приобретенным как собственно для самой организации, так и в целях выполнения ею комиссионного или агентского поручения.
Кроме того, в этом же журнале хранятся счета-фактуры, полученные от продавцов по товарам (выполненным работам, оказанным услугам), приобретенным для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления. В журнале учета счетов-фактур полученных подлежат регистрации и хранятся наравне со счетамифактурами грузовые таможенные декларации или их копии, заверенные в установленном порядке, по ввезенным на территорию РФ товарам в режиме импорта.
Правилами предусмотрено хранение в журнале полученных счетов-фактур и платежных документов по приобретенным услугам по найму жилых помещений, проездных документов, включая услуги по предоставлению в поездах постельных принадлежностей, в период служебной командировки работниками организации. При этом в перечисленных документах сумма налога на добавленную стоимость должна быть выделена отдельной строкой.
Организация вправе самостоятельно разработать регистр учета полученных счетов-фактур. Этот документ, по нашему мнению, можно утвердить в приложении к приказу об учетной политике организации. Во многих программных продуктах журнал учета полученных счетов-фактур формируется автоматически.
Ниже представлена примерная форма такого журнала.
Журнал учета полученных счетов-фактур за период с ________по _________
| № № п/п | Дата получения | Дата счетафактуры | Номер счетафактуры | Продавец | Сумма всего | Сумма НДС | Расчетный документ |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
Если организация ведет журналы учета полученных счетов-фактур с помощью компьютерной программы, указанные регистры необходимо вывести на бумажный носитель, пронумеровать и прошнуровать. При этом налогоплательщик вправе сам решить, за какой период будет формироваться журнал учета счетов-фактур. Это может быть как месяц, так и квартал, и год.
А можно ли не вести ли игнорировать требования Правил и не вести журнал учета счетов-фактур полученных? Можно. Дело в том, что ответственности за неведение этого регистра не установлено. Во всяком случае, именно к такому выводу приходят арбитражные суды. В качестве примера можно привести постановление ФАС ЗападноСибирского округа в постановлении от 3 августа 2005 г. по делу № Ф04-4932/2005(13558-А46-6). Судьи в упомянутом деле пришли к выводу, что Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок, книг продаж при расчетах по НДС согласно пункту 1 статьи 1 Налогового кодекса РФ не относятся к актам законодательства о налогах и сборах, то они не могут дополнять и подменять соответствующие нормы Налогового кодекса РФ.
Между тем, Налоговым кодексом РФ не предусмотрена ответственность за отсутствие журналов учета счетовфактур и книг продаж (покупок). В связи с чем их отсутствие или непредставление налоговому органу не может служить основанием для начисления сумм НДС и привлечения налогоплательщика к ответственности в виде штрафа за неполную уплату указанного налога по статье 122 Налогового кодекса РФ.
Аналогичные выводы содержатся и в постановлении ФАС Поволжского округа от 12 августа 2004 г. № А721310/04-8/182.
Журнал учета выставленных счетов-фактур
В соответствии с пунктом 1 Правил продавцы обязаны вести журнал учета выставленных счетов-фактур, в котором хранятся выставленные счета-фактуры. Типовая форма журнала учета выданных счетов-фактур, так же как и полученных счетов-фактур, отсутствует.
Во избежание разногласий с налоговыми инспекторами при проверках мы рекомендуем самостоятельно разработать и утвердить в учетной политике форму журнала. Во многих программных продуктах предусмотрено автоматическое формирование журнала учета выставленных счетов-фактур.
Ниже представлена примерная форма такого журнала.
Журнал учета выставленных счетов-фактур за период с ________по _________
| № № п/п | Дата счетафактуры | Номер счетафактуры | Покупатель | Сумма всего | Сумма НДС | Расчетный документ |
|---|---|---|---|---|---|---|
Основных требований к порядку ведения журнала учета выданных счетов-фактур Правилами установлено не так много. Во-первых, страницы журнала регистрации счетов-фактур выданных должны быть пронумерованы. Вовторых, журнал регистрации должен быть прошнурован.
Если организация ведет журналы учета выданных счетов-фактур с помощью компьютерной программы, указанные регистры необходимо вывести на бумажный носитель, пронумеровать и прошнуровать. При этом налогоплательщик вправе сам решить, за какой период будет формироваться журнал учета счетов-фактур. Это может быть как месяц, так и квартал, и год.
За неведение журнала учета выставленных счетов-фактур ответственность также не предусмотрена (постановление ФАС Северо-Западного округа от 8 января 2003 г. № А21-5687/02-С1). Ведь эти документы не являются ни первичными, ни регистрами бухгалтерского учета. Штраф в данном случае грозит по статье 126 Налогового кодекса РФ – это 50 руб. за каждый документ.
Книги покупок и продаж
Как заполнить книгу покупок
В книге покупок регистрируются счета-фактуры, выставленные продавцами. На основании книги покупок бухгалтер определяет сумму НДС, которую можно поставить к вычету в соответствующем налоговом периоде (месяце или квартале). Форма книги покупок приведена в приложении № 2 к Правилам. Книга покупок может вестись в электронном виде или на бумаге.
Сразу предупредим: наказать за несоответствие формы книги покупок налоговики не могут. За такое нарушение просто нет ответственности. Впрочем, за отсутствие книг покупок также нельзя наказать по статье 120 (постановление ФАС Северо-Западного округа от 6 августа 2004 г. № А56-37983/03, ФАС Поволжского округа от 3 июля 2001 г. № А 55-2319/01-1).
Ведение книги покупок во многом облегчает формирование налоговой декларации по НДС за конкретный налоговый период, ведь суммы НДС, указанные в книге покупок, должны совпадать с суммами НДС, предъявляемыми к вычету по данным налоговой декларации.
Регистрация счетов-фактур в книге покупок производится налогоплательщиком при одновременном выполнении следующих условий:
-
- –
- приобретаемые товары (работы, услуги) предназначены для осуществления операций, облагаемых НДС, или для перепродажи;
-
– товары (работы, услуги) приняты налогоплательщиком на учет;
- –
- счет-фактура, полученный от поставщика товаров, работ, услуг, оформлен в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса РФ.
Счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок в хронологическом порядке по мере принятия на учет приобретаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В отдельных случаях еще одним условием является факт оплаты. Перечислим их:
1) импорт товаров (п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ); 2) применение вычета налоговым агентом по удержанному и уплаченному в качестве налогового агента НДС (п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ);
3) возврат аванса при изменении условий или расторжении договора, а также вычет НДС, уплаченного по товарам, возвращенным покупателями (п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ);
4) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 Налогового кодекса РФ);
5) вычет НДС по командировкам и представительским расходам (п. 7 ст. 171 Налогового кодекса РФ);
6) вычет правопреемником при реорганизации (ст. 162.1 Налогового кодекса РФ).
Не всегда у организации-покупателя имеется возможность произвести оплату в этих случаях полностью. Погашать задолженность перед поставщиком покупатель может в несколько этапов. Глава 21 Налогового кодекса РФ не содержит требований о том, чтобы оплата производилась сразу в размере 100 процентов. Поэтому при частичной оплате товаров и при выполнении других обязательных условий налогоплательщик вправе зачесть сумму налога в размере, фактически перечисленном продавцу.
При частичной оплате принятых на учет товаров (выполненных работ, оказанных услуг) регистрация счета-фактуры в книге покупок производится по каждой сумме, перечисленной продавцу в порядке частичной оплаты. В этом случае в книге покупок у каждой суммы необходимо сделать пометку «частичная оплата». Следовательно, регистрировать такой счет-фактуру в книге покупок необходимо столько раз, сколько раз по нему была произведена оплата до его полной оплаты. Отметим, что регистрация в книге покупок счетов-фактур с одинаковыми реквизитами допускается только в случаях перечисления средств в порядке частичной оплаты и только в случаях, когда для применения налогового вычета необходимо выполнить условие фактической оплаты товаров (работ, услуг) (п. 9 Правил).
Для того чтобы организация могла зарегистрировать счет-фактуру в книге покупок, необходимо проверить правильность заполнения счета-фактуры в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса РФ, так как именно в этой статье предусмотрены все необходимые сведения, позволяющие налогоплательщику воспользоваться правом на применение налогового вычета по НДС. Кроме того, не подлежат регистрации в книге покупок счета-фактуры, имеющие подчистки и помарки. Любые исправления, внесенные в счета-фактуры, должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.
Также в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) будут зарегистрированы счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении предоплаты, относящейся к указанным товарам (работам, услугам). Кроме того, счета-фактуры, составленные налогоплательщиком, исполняющим обязанность налогового агента в соответствии со статьей 161 Налогового кодекса РФ.
Помимо счетов-фактур в книге покупок регистрируются грузовые таможенные декларации на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможенному органу налога на добавленную стоимость. Достаточно часто таможенная стоимость подлежит корректировке, что влечет за собой увеличение таможенной стоимости товара, которая и положена в основу исчисления пошлин и налогов, взимаемых таможенными органами. А это означает, что увеличивается и сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет.
При ввозе товаров из Республики Беларусь в книге покупок надо регистрировать заявление о ввозе товаров с отметкой налоговых органов об уплате НДС и реквизитами документов, подтверждающих фактическую уплату налога на добавленную стоимость (п. 10 Правил).
Нередки случаи, когда происходят изменения условий или полное расторжение договора. Как следствие, возникает возврат соответствующих сумм, полученных в счет предстоящих поставок товаров. В этом случае счетафактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от товаров. Однако сделать это нужно не позднее одного года с момента отказа (п. 13 Правил).
В книге покупок не регистрируются:
– с одинаковыми реквизитами;
- –
- полученные при безвозмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), включая основные средства и нематериальные активы;
- –
- полученные участником биржи (брокером) при осуществлении операций купли-продажи иностранной валюты, ценных бумаг;
- –
- полученные комиссионером (агентом) от комитента (принципала) по переданным для реализации товарам либо от продавца товаров, выписанные на имя комиссионера (агента);
- –
- по денежным средствам, перечисленным продавцу в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
– не соответствующие установленным нормам их заполнения (п. п. 9, 11, 13, 14 Правил).
Допускается ведение книги покупок в электронном виде. В этом случае по истечении налогового периода – календарного месяца или квартала книга покупок (вместе с дополнительными листами) распечатывается, страницы пронумеровываются, прошнуровываются и скрепляются печатью. Причем оформить книгу покупок налогоплательщику рекомендуется не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Книга покупок должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью. Контроль над правильностью ведения книги покупок осуществляет руководитель организации или уполномоченное им лицо. Книга покупок хранится пять лет, считая с момента последней записи (п. 15 Правил).
Внесение исправлений в книгу покупок
При необходимости внесения изменений в книгу покупок запись об аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. Дополнительные листы книги покупок, составленные покупателем, являются неотъемлемой частью. Получается, что теперь любое исправление влечет за собой обязанность заполнения дополнительного листа.
Пункт 28 позволяет вести дополнительные листы в электронном виде. В этом случае они распечатываются и прикладываются соответственно к книге покупок или книге продаж за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. И затем приложенные дополнительные листы пронумеровываются с продолжением сквозной нумерации страниц книги покупок или книги продаж, прошнуровываются и скрепляются печатью.
Форма дополнительного листа в книгу покупок приведена в приложении 4 к постановлению Правительства № 914.
Итак, если обнаружена ошибка в счете-фактуре, нужно заполнить дополнительный лист к книге покупок. По мнению чиновников Минфина России, высказанных в письме от 27 июля 2006 г. № 03-04-09/14 при этом неважно, какой реквизит счета-фактуры заполнен неверно или отсутствует.
Обратите внимание: в дополнительном листе книги покупок делается только одна запись: аннулируется счетфактура, который содержит неточные или неправильные сведения. Делается это в том периоде, когда документ с ошибкой был зарегистрирован в книге покупок.
В каком же периоде тогда регистрировать исправленный счет-фактуру? В самой книге покупок в том месяце или квартале, когда он получен от продавца. Так считают чиновники (письмо ФНС России от 6 сентября 2006 г. № ММ-6-03/896@). Получается, что право на вычет появляется только в том периоде, когда внесены исправления в счет-фактуру. То есть, скажем, вычет НДС по неправильному счету-фактуре произвели в июне, а исправили ошибку только в сентябре. По логике фискалов, неправильный счет-фактура аннулирован в дополнительном листе за июнь, а новый счет-фактура зарегистрирован только книге покупок за сентябрь. Получается, что в июне покупатель занизил НДС, подлежащий уплате в бюджет. А раз так, то фирме придется платить пени за период с июня по сентябрь.
Такая позиция чиновников представляется достаточно спорной. Во-первых, Налоговый кодекс РФ не запрещает принимать к вычету НДС по исправленному счету-фактуре в том периоде, в котором он был выписан изначально. Во-вторых, согласно пункту 8 статьи 169 Налогового кодекса РФ Правительство РФ может только разрабатывать порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж. Определять, когда организация может принимать налог к вычету – не в его компетенции.
То есть, покупатель, так же как и продавец, вправе исправить ошибку в том периоде, к которому относится исправленный счет-фактура. Для этого в дополнительный лист к книге покупок сначала вносятся данные о счетефактуре, подлежащем аннулированию, а следом – показатели правильного счета-фактуры. Однако не исключено, что отстаивать такую точку зрения придется в арбитражном суде.
Итак, при заполнении дополнительных листов книги покупок необходимо сначала внести итоговые данные по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 из книги покупок за соответствующий налоговый период (месяц, квартал), в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений в строку «Итого». В случае последующих
ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЙ ЛИСТ КНИГИ ПОКУПОК № 1
Покупатель ЗАО «Полиграф» Идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика-покупателя 7715232385/771501001 Налоговый период (месяц, квартал), год, в котором зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправления, март 2007 года Дополнительный лист оформлен 5 июня 2007 г.
| В том числе | покупки, освобождаемые от налога | (12) | ||||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
| покупки, облагаемые налогом по ставке | 20процентов*(11) | сумма НДС | (11б) | |||||
| стоимость покупок без НДС | (11а) | |||||||
| 0процентов | (10) | |||||||
| 10процентов(9) | сумма НДС | (9б) | ||||||
| стоимость покупок без НДС | (9а) | |||||||
| 18 процентов (8) | сумма НДС | (8б) | 160 920 | 16 020 | 144 900 | |||
| стоимость покупок без НДС | (8а) | 894 000 | 89 000 | 805 000 | ||||
| Всего покупок, включая НДС | (7) | 1 054 920 | 105 020 | 949 900 | ||||
| Страна происхождения товара. Номер таможенной декларации | (6) | Итого | Всего | |||||
| КПП продавца | (5б) | 773301001 | ||||||
| ИНН продавца | (5а) | 7733652854 | ||||||
| Наименование продавца | (5) | ООО«Буквица» | ||||||
| Дата принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав | (4) | 15.03.07 | ||||||
| Дата оплаты счета-фактуры продавца | (3) | |||||||
| Дата и номер счета-фактуры продавца | (2) | 13.03.07№ 153 | ||||||
| № п/п | (1) | 1 | 2 | |||||
Главный бухгалтер ________Орлова ________________В.С. Орлова_________________(подпись) (ф.и.о.) Индивидуальный предприниматель __________________ _ _______________(подпись) (ф.и.о.)Реквизиты свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя __________________
До завершения расчетов по товарам (работам, услугам), отгруженным (выполненным, оказанным) до 1 января 2004г. *
внесений исправлений в книгу покупок за один и тот же налоговый период в строку «Итого» переносятся итоговые данные по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 из предыдущего дополнительного листа книги покупок.
Затем в графы с 7 по 12 производятся записи по счетам-фактурам, подлежащие аннулированию. А графы с 1 по 6 заполняются аналогично оформлению книги покупок.
В строке «Всего» подводятся итоги по графам 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12. Из показателей по строке «Итого» вычитают показатели подлежащих аннулированию записей по счетам-фактурам. Показатели по строке «Всего» используют для внесения изменений в налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок, допущенных в истекшем налоговом периоде.
ПРИМЕР ЗАО «Полиграф» отчитывается по НДС ежемесячно. В июне 2007 года организация обнару
жила, что неправомерно приняла к вычету НДС по счету-фактуре, который был выставлен ему продав
цом, ООО «Буквица» и датирован 13 марта 2007 года № 153. Чтобы исправить ситуацию, бухгалтер
фирмы заполнил дополнительный лист к книге покупок за март 2007 года. Кроме того, подал уточнен
ную декларацию по НДС за этот месяц.
Всего сумма покупок за март 2007 года равна 1 054 920 руб., в том числе сумма, заявленная к вы
чету, составляет 160 920 руб. В счете-фактуре ООО «Буквица» сумма покупок равна 105 020 руб., а НДС
равна 16 020 руб.
Может случиться, что организация или предприниматель обнаружат незарегистрированный счет-фактуру за прошедший налоговый период. В этом случае, возникает вопрос: как же заполнять дополнительный лист книги покупок. Ведь, по сути, аннулировать ничего не нужно. Чиновники предлагают решить проблему так: оформить дополнительный лист книги покупок нужно за тот налоговый период, в котором такой счет-фактура был получен (письма ФНС России № ММ-6-03/896@). Также необходимо будет подать уточненную налоговую декларацию.
Порядок заполнения книги продаж
Обязанность по ведению книги продаж возложена на продавцов товаров (работ, услуг). Форма книги продаж приведена в приложении № 3 постановления Правительства РФ № 914, где и определены порядок и правила ее оформления.
Книге продаж соответствует журнал учета выставленных счетов-фактур. Книга продаж предназначена для регистрации счетов-фактур, а также лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности, составляемых продавцом при совершении операций, признаваемых объектом обложения НДС. Регистрации в книге продаж подлежат также счета-фактуры, выставленные по операциям, не подлежащим налогообложению или освобождаемым от налогообложения.
Книга продаж служит основанием для заполнения налоговой декларации по НДС за соответствующий налоговый период, ведь суммы, указанные в книге продаж, должны соответствовать суммам, отраженным в налоговой декларации.
Записи в книге продаж отражаются в момент возникновения обязательств у налогоплательщика исчислить и уплатить сумму налога на добавленную стоимость в бюджет.
В одном экземпляре в книге продаж регистрируются счета-фактуры, составляемые продавцами на сумму процентов по векселям, товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставкой рефинансирования Банка России, штрафных санкций и т.д., счет-фактура на указанные суммы выписывается в одном экземпляре, так как у покупателя отсутствует необходимость в получении счета-фактуры (ведь зачесть НДС с этих сумм он не сможет).
Кроме того, в книге продаж подлежат регистрации счета-фактуры, выписанные получателем финансовой помощи, денежных средств на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой товаров (выполнения работ, оказания услуг), а также страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств.
Продавцы, выполняющие работы и оказывающие платные услуги непосредственно населению без применения контрольно-кассовой техники, но с выдачей документов строгой отчетности, в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, регистрируют в книге продаж вместо счетов-фактур документы строгой отчетности. Правилами ведения книги продаж предусмотрена регистрация суммарных данных документов строгой отчетности на основании описи, составленной по итогам продаж за календарный месяц.
При реализации товаров (работ, услуг) в книге продаж регистрируются ленты контрольно-кассовой техники. Если реализуются товары (работы, услуги) населению за наличный расчет, то ленты ККТ служат основанием для исчисления сумм НДС. Если реализуются товары (работы, услуги) за наличный расчет организациям или индивидуальным предпринимателям, то в книге продаж регистрируются и счет-фактура, и чек ККТ, причем НДС дважды не выделяется.
Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие посреднические операции в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, регистрируют в книге продаж счетафактуры только на сумму своего вознаграждения. Счета-фактуры, выставляемые покупателям при реализации товаров, в рамках посреднических договоров, в книге продаж не регистрируются. В то же время собственники товара (комитент, принципал), реализующие товары через посредников, регистрируют в книге продаж выданные комиссионеру (агенту) счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю. Доверители (принципалы), реализующие товары по договору поручения (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров от имени доверителя (принципала), регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю.
Счета-фактуры по строительно-монтажным работам, выполненным организацией для собственного потребления, составляются в момент определения налоговой базы в соответствии с правилами пункта 10 статьи 167 Налогового кодекса РФ. Эти счета-фактуры следует регистрировать в книге продаж в последний день месяца каждого налогового периода (п. 25 Правил).
При необходимости восстановить сумму НДС по построенному объекту недвижимости (напомним, что ее согласно пункту 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ восстанавливают в течение десяти лет ежегодно в размере 1/10) в книге продаж НДС нужно указать в декабре, собрав суммы налога за весь календарный год (п. 16 Правил).
Отметим, что счета-фактуры, имеющие подчистки и помарки, не регистрируются в книге продаж. Все внесенные изменения и исправления в счетах-фактурах должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления.
Порядок внесения изменений в книгу продаж
Также как и в случае с книгой покупок любые исправления в книгу продаж оформляются на отдельном листе. Формы таких листов приведены соответственно в приложении 5 к Правилам.
В дополнительном листе книги продаж за тот месяц или квартал, когда был выписан счет-фактура с ошибкой, делаются две записи. Сначала аннулируют неправильный счет-фактуру, а следом регистрируют исправленный вариант. Тем более, что также написано и в Составе показателей дополнительного листа книги продаж. Если неправильно подсчитан НДС, нужно будет подать уточненную декларацию. А если сумма налога увеличилась, то заплатить в бюджет недоимку и пени.
ПРИМЕР ЗАО «Полиграф» отгрузило ООО «Компакт» партию на сумму 141 600 руб. (в том числе НДС – 21 600 руб.). Поставщик выписал счет-фактуру за № 54, датированный 11 апреля 2007 года. Согласно условиям договора покупатель может рассчитывать на 15-процентную скидку, если оплатит товар в течение двух месяца с момента отгрузки. Что и было сделано, 23 мая 2007 года. В этом случае ЗАО «Полиграф» должно переделать отгрузочные документы, где указать новую ценную с учетом скидки на товар.
Также в мае надо заполнить дополнительный лист книги продаж за апрель 2007 года.
Добавим, что всего в книге продаж за апрель 2007 года было зарегистрировано счетов-фактур на общую сумму 1 463 200 руб. (в том числе НДС – 223 200 руб.)
Дополнительный лист книги покупок выглядит так:
ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЙ ЛИСТ КНИГИ ПРОДАЖ № 1
Продавец ЗАО «Полиграф» Идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика-покупателя 7715232385/771501001 Налоговый период (месяц, квартал), год, в котором зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправления, апрель 2007 года Дополнительный лист оформлен 23 мая 2007 г.
| В том числе | продажи, освобождаемые от налога | (9) | – | |||||
|---|---|---|---|---|---|---|---|---|
| продажи, облагаемые налогом по ставке | 20 процентов<*> (8) | Сумма НДС | (8б) | – | ||||
| стоимость продаж без НДС | (8а) | – | ||||||
| 0процентов | (7) | – | ||||||
| 10 процентов(6) | Сумма НДС | (6б) | – | |||||
| Стоимость продаж без НДС | (6а) | – | ||||||
| 18 процентов (5) | сумма НДС | (5б) | 223 200 | 21 600 | 18 360 | 219 960 | ||
| Стоимость продаж без НДС | (5а) | 1 240 000 | 120 000 | 102 000 | 1 222 000 | |||
| Всего продаж, включая НДС | (4) | 463 200 | 141600 | 120 360 | 1 441 960 | |||
| Дата оплаты счетафактуры продавца | (3б) | Итого 1 | 23.05.2007 | 23.05.2007 | ВСЕГО | |||
| КПП покупателя | (3а) | 770701001 | 770701001 | |||||
| ИНН покупателя | (3) | 7707116458 | 7707116458 | |||||
| Наименование покупателя | (2) | ООО «Компакт» | ООО «Компакт» | |||||
| Дата и номер счета-фактуры продавца | (1) | 11.04.2007 г. № 54 | 23.05.2007 г.№ 69 | |||||
Главный бухгалтер ________Орлова ________________В.С. Орлова_________________(подпись) (ф.и.о.) Индивидуальный предприниматель __________________ _ _______________(подпись) (ф.и.о.)Реквизиты свидетельства о государственной регистрации индивидуального предпринимателя __________________
До завершения расчетов по товарам (работам, услугам), отгруженным (выполненным, оказанным) до 1 января 2004г. *
Порядок регистрации счетов-фактур в различных ситуациях
Покупка основных средств
Счета-фактуры по приобретенным основным средствам и нематериальным активам подлежат регистрации в книге покупок после принятия на учет основных средств и нематериальных активов (п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).
Обратите внимание: «входной» НДС по основным средствам, которые требуют монтажа, принимается к вычету в тот момент, когда их отражают на счете 07. То есть в этот момент счет-фактуру можно зарегистрировать в книге покупок.
Что касается, «входного» НДС по основным средствам, не требующим монтажа, то по-прежнему не совсем ясно, можно ли принять к вычету налог, если объект учтен на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»? Да, можно. Ведь то же оборудование к установке при передаче в монтаж переводится со счета 07 на счет 08. А НДС по такому оборудованию к моменту его перевода на счет 08 уже принят к вычету. Поэтому логично предположить, что при постановке на счет 08 вычет НДС возможен. Если же налоговики будут упорствовать, всегда можно обратиться в суд. Как показывает арбитражная практика, в данном вопросе судьи на стороне налогоплательщиков (см., например, постановление ФАС Уральского округа 17 февраля 2005 г. по делу № Ф09-317/05-АК).
Составление счетов-фактур налоговыми агентами
На налогового агента возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов (п. 1 ст. 24 Налогового кодекса РФ).
В соответствии со статьей 161 Налогового кодекса РФ организации и индивидуальные предприниматели признаются налоговыми агентами по НДС в следующих случаях:
- –
- при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков (налоговым агентом признается покупатель указанных товаров (работ, услуг));
- –
- при аренде федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества (налоговым агентом признается арендатор указанного имущества);
- –
- при реализации конфискованного имущества, бесхозных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству (налоговым агентом признается лицо, уполномоченное осуществлять реализацию указанного имущества);
- –
- при реализации на территории РФ товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков (при осуществлении предпринимательской деятельности с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами).
Рассмотрим каждый из вышеперечисленных случаев подробно.
1. Приобретение товаров (работ, услуг) у иностранного лица
В соответствии с пунктом 1 статьи 161 Налогового кодекса РФ при продаже товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками – иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом НДС. То есть организация или предприниматель, которые приобретают на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранного юридического лица, не имеющего постоянного представительства, обязаны рассчитать и перечислить в бюджет суммы НДС.
При этом налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 Налогового кодекса РФ. Таким образом, организации и предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.1, 26.2 и 26.3 Налогового кодекса РФ или получившие освобождение от обязанности по исчислению и уплате НДС в силу статьи 145 Налогового кодекса РФ, выполняют точно такие же функции налогового агента, как и остальные.
Налоговый агент должен определять налоговую базу отдельно при совершении каждой операции по приобретению товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом настоящей главы. Сумму налога необходимо удержать из доходов, выплачиваемых иностранному юридическому лицу. Налог рассчитывается по ставкам, определенным как процентное отношение соответствующей налоговой ставки, установленной пунктами 2 и 3 статьи 164 Налогового кодекса РФ (10 или 18%), к налоговой базе, принятой за 100 процентов и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.
Банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу иностранных юридических лиц, не состоящих на налоговом учете в РФ, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога (п. 4 ст. 174 Налогового кодекса РФ).
Отметим, что налоговый агент не вправе уплатить сумму налога за счет собственных средств.
В том случае, если расчеты между налоговым агентом и иностранной организацией осуществляются в иностранной валюте, то налоговая база определяется путем пересчета расходов налогового агента в иностранной валюте в рубли по курсу Банка России на дату перечисления денежных средств. Такой порядок расчета налога не зависит от того, признаются или нет плательщиками НДС организация или предприниматель.
Если организация одновременно является и налоговым агентом, и плательщиком НДС, то она имеет право предъявить к вычету те суммы НДС, которые она как налоговый агент удержала из доходов иностранного продавца (из суммы арендной платы) и уплатила в бюджет. В том случае, если налоговый агент авансом перечисляет средства на приобретение ценностей, то к вычету удержанная и уплаченная в бюджет сумма налога на добавленную стоимость будет принята только после получения материальных ценностей (работ, услуг), используемых в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, или предназначенных для дальнейшей перепродажи. Если же расчеты производятся уже после того, как товары получены, то налоговый агент, перечисливший НДС в бюджет в этом же периоде, вправе предъявить его к вычету (письмо Минфина России от 15 июля 2004 г. № 0304-08/43).
Налоговый кодекс РФ не обязывает налогового агента выписывать счета-фактуры и регистрировать их в книгах покупок и продаж. Однако, во-первых, нельзя не принимать во внимание тот факт, что эти книги являются основанием для заполнения декларации по НДС, а также для применения налоговых вычетов. Во-вторых, обязанность регистрировать выписанные счета-фактуры в книге продаж «при исполнении обязанностей налоговых агентов» не так давно закреплена в пункте 16 Правилах.
Счет-фактуру нужно составлять в двух экземплярах на полную сумму выручки, подлежащей перечислению иностранному лицу, с выделением суммы налога. При этом на счете-фактуре делается пометка «Уплата за иностранное лицо».
Второй экземпляр составленного счета-фактуры хранится у налогового агента как у поставщика в журнале учета выставленных счетов-фактур (как основание для начисления НДС) и подлежит регистрации в книге продаж с пометкой «Уплата налога налоговым агентом» в момент фактического перечисления средств иностранному поставщику.
Первый экземпляр счета-фактуры хранится у налогового агента как у покупателя в журнале учета полученных счетов-фактур и является основанием для применения налоговых вычетов в порядке, установленном налоговым законодательством (он регистрируется в книге покупок в том периоде, когда вы получаете право на вычет НДС).
Рассмотрим вышеописанный порядок на примере.
ПРИМЕР Иностранная компания «Gerr» (Великобритания), не состоящая на учете в налоговых органах РФ, оказала юридические услуги российской фирме ООО «Альфа» на сумму 200 000 руб. Российская компания перечислила иностранной организации 169 492 руб., а сумму 30 508 руб. одновременно уплатила в бюджет в качестве НДС. Счет-фактура, выглядит так:
Счет-фактура № 234 от 2 февраля 2007 г.
Продавец компания «Gerr» (2) Адрес UK London Kamer st. 123 (2а) ИНН/КПП продавца (2б) Грузоотправитель и его адрес (3) Грузополучатель и его адрес (4) К платежно-расчетному документу № от (5) Покупатель ООО «Альфа» (6) Адрес 113280, г. Москва, ул. Сухонская, д. 40 (6а) ИНН/КПП покупателя 7719372584/771901001 (6б)
| Наименование товара(описание выполненныхработ, оказанных услуг),имущественного права | Единица измерения | Количество | Цена (тариф) за единицуизмерения | Стоимость товаров (работ,услуг), имущественныхправ, всего без налога | В том числе акциз | Налоговая ставка | Сумма налога | Стоимость товаров (работ,услуг), имущественныхправ, всего с учетом налога | Страна происхождения | Номер таможеннойдекларации |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
| Юридические услуги | – | – | 200 000 | 200 000 | – | 18/118 | 30 508 | 200 000 | – | – |
| Всего к оплате | 30 508 | 200 000 | ||||||||
Руководитель организации Петров Петров В.А.
Главный бухгалтер Калиниченко Калиниченко С.А.
2. Аренда государственного и муниципального имущества
В пункте 3 статьи 161 Налогового кодекса РФ установлено, что при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговый агент обязан исчислить и заплатить в бюджет сумму НДС. При этом налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом НДС. Сумма налога, подлежащая исчислению и уплате в бюджет, определяется как и в предыдущем случае.
Налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. В то же время обращаем ваше внимание, что сам факт аренды государственного или муниципального имущества еще не означает, что налогоплательщик признается налоговым агентом. Из смысла пункта 3 статьи 161 Налогового кодекса РФ следует, что налогоплательщик будет налоговым агентом лишь в том случае, если федеральное имущество, имущество субъектов РФ и муниципальное имущество предоставляется ему в аренду непосредственно органами государственной власти и управления, местного самоуправления или уполномоченными ими на то лицами. Например, если арендодателем будет комитет по управлению имуществом, департамент недвижимости и т.д.
Кроме того, организация может также признаваться налоговым агентом по НДС в случае, если заключается трехсторонний договор аренды между арендодателем, балансодержателем и органами государственной власти (местного самоуправления).
В том случае, если государственное имущество сдается по договорам субаренды или аренды, заключенным непосредственно самим балансодержателем, в чьем оперативном ведении и управлении находится государственное имущество (без участия органов государственной власти и местного самоуправления), то обязанности исчислять и уплачивать в бюджет НДС в качестве налогового агента у налогоплательщика не возникает (письма ФНС России от 14 февраля 2005 г. № 03-1-03/208/13 и от 2 мая 2005 г. № 03-1-03/926/11).
Несмотря на отсутствие требования составлять счет-фактуру при аренде государственного имущества, это стоит сделать. Хотя бы во избежание ненужных споров с представителями налоговых органов.
Счет-фактура должен быть зарегистрирован в книге продаж, а затем в книге покупок. При этом в нем должна быть сделана отметка «Аренда государственного (муниципального) имущества». Логичнее, как и в ранее рассмотренном случае с налоговым агентом по приобретению имущества у иностранного юридического лица, выписывать счет-фактуру в двух экземплярах. Один из них будет зарегистрирован в журнале счетов-фактур выданных и книге продаж, а второй будет храниться в журнале регистрации счетов-фактур полученных и книге покупок по мере принятия расходов.
Отметим, что Конституционный суд РФ в Определении от 2 октября 2003 г. № 384-О указал, что при аренде государственного и муниципального имущества вычеты могут предоставляться на основании документов, подтверждающих уплату налога. Но, на наш взгляд, организации не составит труда выставить счет-фактуру. Тем более что на его основании производятся записи в книгу покупок и книгу продаж, которые, в свою очередь, служат своего рода регистрами по НДС.
Порядок заполнения счета-фактуры лицами, арендующими федеральное имущество, имущество субъектов Российской Федерации или муниципальное имущество у органов государственной власти и управления и органов местного самоуправления, аналогичен приведенному выше.
Составление счета-фактуры комиссионером (поверенным, агентом)
В соответствии с пунктом 1 статьи 156 Налогового кодекса РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договора комиссии определяют налоговую базу по НДС как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из посреднических договоров.
Таким образом, комиссионер не включает в налогооблагаемый оборот по НДС сумму полученных от покупателя денежных средств, подлежащих перечислению комитенту. Ответственность за перечисление НДС в бюджет с денежных средств, поступивших от покупателя, возлагается на комитента.
Согласно статье 999 части второй Гражданского кодекса РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Однако в Гражданского кодекса РФ не установлено специальных требований к форме и срокам представления отчета комиссионера, поэтому стороны договора могут их согласовать на свое усмотрение (ст. 421 Гражданского кодекса РФ). Для того чтобы комитент мог своевременно исполнить свои обязательства перед бюджетом по НДС, комиссионеру необходимо представлять отчет не реже чем 1 раз в месяц. В данном случае лучше всего воспользоваться нормой статьи 316 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой комитент обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежавшего ему имущества.
При исполнении договоров поручения, комиссии или агентского договора, выставляя счета-фактуры, необходимо учитывать, что посредник (комиссионер, поверенный, агент) действует во взаимоотношениях с третьим лицом от своего имени или от имени доверителя, принципала. В этой связи при предъявлении счетов-фактур следует принимать во внимание общий порядок их оформления.
При реализации товаров (работ, услуг) по договору поручения счет-фактура от имени доверителя выставляется на имя покупателя.
При реализации посредником, выступающим от своего имени, товаров (работ, услуг) комитента, принципала счет-фактура выставляется посредником в двух экземплярах от своего имени. Один экземпляр передается покупателю, второй – подшивается в журнал учета выставленных счетов-фактур без регистрации его в книге продаж. Комитент (принципал) в свою очередь выставляет счет-фактуру на имя посредника. В книге покупок посредника этот счет-фактура не регистрируется.
Показатели счета-фактуры, выставленного посредником покупателю, отражаются в счете-фактуре, выставляемом комитентом (принципалом) посреднику и регистрируемом в книге продаж у комитента (принципала).
Посредник выставляет доверителю, комитенту, принципалу отдельный счет-фактуру на сумму своего вознаграждения по договору поручения, комиссии, агентскому договору. Этот счет-фактура регистрируется в установленном порядке у поверенного, комиссионера, агента в книге продаж, а у доверителя, комитента, принципала – в книге покупок.
При приобретении товаров (работ, услуг) через поверенного (агента) основанием у доверителя (принципала) для вычета налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) является счет-фактура, выставляемый продавцом на имя доверителя (принципала). Если счет-фактура выставлен продавцом на имя комиссионера (агента), то основанием у комитента (принципала) для принятия НДС к вычету является счет-фактура, полученный от посредника. Счет-фактура выставляется посредником комитенту, принципалу с отражением показателей из счета-фактуры, выставленного продавцом посреднику. Оба счета-фактуры у посредника в книге покупок и книге продаж не регистрируются.
Составление счета-фактуры при реализации предприятия в целом как имущест
венного комплекса
При продаже предприятия в целом как имущественного комплекса возникает объект налогообложения НДС. Поскольку право собственности на предприятие переходит от продавца к покупателю только в момент государственной регистрации права собственности на предприятие, то соответственно обязанность исчислить и заплатить НДС у продавца возникнет в том отчетном (налоговом) периоде, когда будет произведена государственная регистрация.
В соответствии с пунктом 4 статьи 158 Налогового кодекса РФ продавцом предприятия составляется сводный счет-фактура с указанием в графе «Всего с НДС» цены, по которой предприятие продано. При этом в сводном счете-фактуре выделяются в самостоятельные позиции основные средства, нематериальные активы, прочие виды имущества производственного и непроизводственного назначения, сумма дебиторской задолженности, стоимость ценных бумаг и другие позиции активов баланса. К сводному счету-фактуре прилагается акт инвентаризации.
Согласно пункту 2 статьи 158 Налогового кодекса РФ в случае, если цена, по которой предприятие продано, ниже балансовой стоимости реализованного имущества, для целей налогообложения применяется поправочный коэффициент, рассчитанный как отношение цены реализации предприятия к балансовой стоимости указанного имущества.
К= Ц/Сб,
где К – поправочный коэффициент; Ц – цена реализации предприятия; Сб – балансовая стоимость имущества.
В случае, если цена, по которой предприятие продано, выше балансовой стоимости реализованного имущества, для целей налогообложения применяется поправочный коэффициент. Он рассчитывается как отношение цены реализации предприятия, уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности (и на стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке), к балансовой стоимости реализованного имущества, уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности (и на стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке). В этом случае поправочный коэффициент к сумме дебиторской задолженности (и стоимости ценных бумаг) не применяется.
В этом случае поправочный коэффициент будет рассчитан следующим образом:
К = (Ц – Дз)/(Сб – Дз),
где Ц – цена реализации предприятия;
Дз – дебиторская задолженность;
Сб – балансовая стоимость имущества.
В сводном счете-фактуре цена каждого вида имущества принимается равной произведению его балансовой стоимости на поправочный коэффициент.
По каждому виду имущества, реализация которого облагается налогом, в графах «Ставка НДС» и «Сумма НДС» указываются соответственно расчетная налоговая ставка в размере 15,25% и сумма налога, определенная как соответствующая расчетной налоговой ставке в размере 15,25% процентная доля налоговой базы.
Выставленный продавцом счет-фактура подлежит регистрации в журнале учета счетов-фактур выданных и в книге продаж в зависимости от принятой учетной политики.
Покупатель не может учесть приобретенное предприятие как единый объект, поскольку в его состав включается не только разнородное имущество, но и имущественные права. Поэтому учет этого предприятия как объекта недвижимости организацией-покупателем невозможен. Каждый актив, приобретаемый в составе единого имущественного комплекса – предприятия, покупатель должен учесть в своем балансе строго в соответствии с его принадлежностью и классификацией (основные средства, нематериальные активы, запасы и т.д.).
На величину приобретенной с предприятием дебиторской задолженности и взятых на себя обязательств по погашению кредиторской задолженности увеличиваются соответствующие балансовые показатели организациипокупателя. Оприходование приобретенных в составе имущественного комплекса ценностей и имущественных прав производится по стоимости их оценки, отраженной в передаточном акте, а также с учетом сопутствующих расходов, увеличивающих себестоимость их приобретения.
ПРИМЕР На балансе ООО «Альфа» числится имущество на сумму 1 000 000 руб., в том числе:
- основные средства остаточной стоимостью 300 000 руб.;
- продукция, облагаемая НДС по ставке 18%, стоимостью 500 000 руб.;
- товары, облагаемые НДС по ставке 10%, стоимостью 100 000 руб.;
- ценные бумаги стоимостью 40 000 руб.;
- дебиторская задолженность на сумму 60 000 руб.
Предприятие было продано за 1 200 000 руб. Ценные бумаги, которые находятся на балансе предприятия, не переоценивались.
Поправочный коэффициент в этом случае рассчитывается без учета стоимости дебиторской задолженности и ценных бумаг.
(1 200 000 руб. – 40 000 руб. – 60 000 руб.)/(1 000 000 руб. – 40 000 руб. – 60 000 руб.) = 1,2222.
Сумма НДС, которую необходимо исчислить при продаже каждого вида имущества:
- по основным средствам – 55 815 руб. (300 000 руб. ? 1,2222 ? 15,25%);
- по продукции, облагаемой НДС по ставке 18% – 93 193 руб. (500 000 руб. ? 1,2222 ? 15,25%);
- по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% – 11 090 руб. (100 000 руб. ? 1,2222 ? 9,09%);
- по ценным бумагам НДС не начисляется;
- по дебиторской задолженности (поправочный коэффициент не применяется) – 9 150 руб.
(60 000 руб. ? 15,25%). Общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, составляет 169 268 руб. (55 815 + 93 193 +
+ 11 110 + 9 150).
При реализации имущественного комплекса ООО «Альфа» составляет сводный счет-фактуру. В нем нужно указать цену каждого вида имущества с учетом поправочного коэффициента и соответствующую сумму налога. К сводному счету-фактуре прилагается акт инвентаризации.
Счет-фактура № 15 от 3 февраля 2007 г.
Продавец ООО «Альфа» (2) Адрес 113280, г. Москва, ул. Сухонская, д. 40 (2а) ИНН/КПП продавца 7719372584/771901001 (2б) Грузоотправитель и его адрес он же (3) Грузополучатель и его адрес ООО «Бета» 118225, г. Москва, ул. Земляной вал, 54 (4) К платежно-расчетному документу № (5) Покупатель ООО «Бета» (6) Адрес 118225, г. Москва, ул. Земляной вал, 54 (6а) ИНН/КПП покупателя 7713001535/771301001 (6б)
| Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг),имущественного права | Единица измерения | Количество | Цена (тариф) за единицу измерения | Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего без налога | В том числе акциз | Налоговая ставка | Сумма налога | Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, всего с учетом налога | Страна происхождения | Номер таможенной декларации |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
| Основные средства | – | – | – | – | – | 15,25 | 55 815 | 366 664 | – | – |
| Продукция, облагаемая по ставке 18% | – | – | – | – | – | 15,25 | 93 193 | 611 114 | – | – |
| Товары, облагаемые по ставке 10% | – | – | – | – | – | 9,09 | 11 110 | 122 222 | – | – |
| Ценные бумаги | – | – | – | – | – | – | без НДС | 40 000 | – | – |
| Дебиторская задолженность | – | – | – | – | – | 15,25 | 9 150 | 60 000 | – | – |
| Всего к оплате | 169 268 | 1 200 000 |
Руководитель организации Петров Петров В.А.
Главный бухгалтер Калиниченко Калиниченко С.А.
Составление счетов-фактур при получении оплаты,
частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг)
Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. Единственное исключение сделано лишь для авансов, полученных в счет предстоящих поставок товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев. Согласно пункту 13 статьи 167 Налогового кодекса РФ претендовать на право не исчислять НДС с авансов могут лишь те экспортеры, которые производят товары, перечисленные в перечнях, утверждаемых постановлением Правительства РФ от 21 августа 2001 г. № 602 и от 16 июля 2003 г. № 432.
В соответствии с пунктом 18 Правил продавец при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав составляет счет-фактуру, который регистрирует в книге продаж.
Счет-фактура на аванс выписывается в одном экземпляре и подлежит регистрации у продавца в журнале регистрации счетов-фактур выданных и книге продаж. Покупателю, перечислившему аванс, такой счет-фактура не передается. При этом обратите внимание, что получатель аванса в обязательном порядке должен заполнить графу «К расчетно-платежному документу», указав дату и номер платежного поручения или иного документа, подтверждающего поступление денежных средств.
При этом сумма НДС должна определяться расчетным методом. А налоговая ставка в этом случае будет равна процентному отношению налоговой ставки 10 или 18% к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ).
На основании пункта 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ при получении денежных средств в виде авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) сумма налога на добавленную стоимость определяется расчетным методом. Поэтому при составлении счета-фактуры по полученным авансам данная сумма налога отражается в графе 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего с учетом налога», а графа 5 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего без налога» не заполняется.
При отгрузке товаров (работ, услуг) продавец в соответствии с требованиями статьи 168 Налогового кодекса РФ выставляет в двух экземплярах счет-фактуру, один из которых передает покупателю, а второй регистрирует в журнале учета счетов-фактур выданных. Одновременно ранее выставленный счет-фактуру на аванс необходимо зарегистрировать в книге покупок.
ПРИМЕР ООО «Альфа» 2 февраля 2007 года заключило с ООО «Бета» договор поставки товара стоимостью 118 000 руб., в том числе НДС – 18 000 руб. Договором предусмотрена предварительная оплата продукции в размере 100%. Аванс поступил на счет ООО «Альфа» 5 февраля. Товар отгружен 15 февраля. Налоговый период для ООО «Альфа» – календарный месяц.
В бухгалтерском учете ООО «Альфа» будут сформированы следующие проводки:
5 февраля 2007 года:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62, субсчет «Авансы полученные»
– 118 000 руб. – отражено поступление аванса от ООО «Бета»;
ДЕБЕТ 62, субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 68, субсчет «НДС»
– 18 000 руб. (118 000 руб. х 18/118) – отражено начисление НДС с суммы полученного аванса.
15 февраля 2007 года:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 118 000 руб. – отражена выручка от реализации товара;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68, субсчет «НДС»
– 18 000 руб. – отражено начисление НДС с реализованного товара;
ДЕБЕТ 62, субсчет «Авансы полученные» КРЕДИТ 62
– 118 000 руб. – отражен зачет полученного аванса;
ДЕБЕТ 68, субсчет «НДС» КРЕДИТ 62, субсчет «Авансы полученные»
– 18 000 руб. – отражено принятие к вычету НДС с полученного аванса.
При получении аванса в счет предстоящей поставки ООО «Альфа» оформит счет-фактуру следующим образом.
Счет-фактура № 35 от 5 февраля 2007 г.
| Продавец ООО «Альфа» | (2) |
|---|---|
| Адрес 113280, г. Москва, ул. Сухонская, д. 40 | (2а) |
| ИНН/КПП продавца 7719372584/771901001 | (2б) |
| Грузоотправитель и его адрес он же | (3) |
| Грузополучатель и его адрес ООО «Бета» 118225, | |
| г. Москва, ул. Земляной вал, 54 | (4) |
| К платежно-расчетному документу № 27 от 05.02.2005 | (5) |
| Покупатель ООО «Бета» | (6) |
| Адрес 118225, г. Москва, ул. Земляной вал, 54 | (6а) |
| ИНН/КПП покупателя 7713001535/771301001 | (6б) |
| Наименование товара(описание выполненныхработ, оказанных услуг),имущественного права | Единица измерения | Количество | Цена (тариф) за единицуизмерения | Стоимость товаров(работ, услуг),имущественных прав,всего без налога | В том числе акциз | Налоговая ставка | Сумма налога | Стоимость товаров(работ, услуг),имущественных прав,всего с учетом налога | Страна происхождения | Номер таможеннойдекларации |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 |
| Аванс в счет предстоящей поставки товаров по договору от 02.02.2005 г. | – | – | – | – | – | 18/118 | 18 000 | 118 000 | – | – |
| Всего к оплате | 18 000 | 118 000 |
Руководитель организации Петров Петров В.А.
Главный бухгалтер Калиниченко Калиниченко С.А.
Составление счетов-фактур организациями, освобожденными от уплаты НДС
В соответствии с пунктом 5 статьи 168 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении налогоплательщика в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».
Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщиков по статье 145 Налогового кодекса РФ или освобожденные от уплаты НДС по статье 149 Налогового кодекса РФ, обязаны при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) выставлять счетфактуру покупателю.
В отличие от организаций и индивидуальных предпринимателей, освобожденных от уплаты НДС по статье 145 или пользующимися льготами по статье 149 Налогового кодекса РФ, спецрежимники своим покупателям счетафактуры не выставляют, так как данного требования не содержит Налоговый кодекс РФ.
В соответствии с пунктом 5 статьи 173 Налогового кодекса РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога:
1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога;
2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.
При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
Составление счетов-фактур организациями,
выполняющими строительно-монтажные работы для собственного потребления
При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налогоплательщик, производящий застройку, обязан уплатить НДС со стоимости выполненных работ. Налогооблагаемая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение, включая расходы реорганизованной (реорганизуемой) организации (п. 2 ст. 159 Налогового кодекса РФ).
В соответствии с пунктом 10 статьи 167 Налогового кодекса РФ налогооблагаемая база определяется на последний день месяца каждого налогового периода. Именно на эту дату налогоплательщик должен будет составить счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж (п. 25 Постановления Правительства РФ № 914).
Счет-фактуру необходимо выписать в двух экземплярах. Один из них будет храниться в журнале учета счетовфактур выданных, а второй нужно будет подшить в журнал учета счетов-фактур полученных.
ПРИМЕР ООО «Альфа» построило собственными силами склад. Строительство было завершено в феврале (подписан акт приемки законченного строительством объекта – форма КС-11 и акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией – форма КС-14). Величина расходов на строительство составила 3 000 000 руб., из них:
- –
- материальные затраты – 1 800 000 руб., в том числе НДС – 274 576 руб. (материалы оплачены полностью);
- –
- расходы на оплату труда рабочих, участвующих в процессе строительства, а также суммы единого социального налога, начисленного на оплату труда, – 1 000 000 руб.;
- –
- суммы начисленно