Счета-фактуры | Банки - новости, информация

На основании счетов-фактур плательщики НДС не только рассчитывают налог, но и принимают его к вычету. После того, как оплата в большинстве случаев перестала быть одним из условий для вычета налога, чиновники уделяют особо пристальное внимание к тому, как заполнен счет-фактура.

В каких случаях выставляют счета-фактуры

Счета-фактуры выписывают плательщики налога. Таковыми в соответствии со статьей 143 Налогового кодекса РФ являются организации, индивидуальные предприниматели и лица, определяемые Таможенным кодексом РФ, в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации. Скажем, граждане, ввозящие имущество (за исключением транспортных средств), которое не предназначено для предпринимательской деятельности, стоимость которого превышает 65 000 руб. (ст. 282 Таможенного кодекса РФ).

Продавец при реализации товаров (работ, услуг) обязан выставить покупателю счет-фактуру (п. 3 ст.168 Налогового кодекса РФ). Делается это не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

По общему правилу право собственности на товар по договору купли-продажи переходит в момент передачи вещи. Однако иногда договоры предусматривают особый переход права собственности. В частности, покупатель может получить товар в собственность, когда полностью погасит свою задолженность перед продавцом, или когда выполнит иные условия, прописанные в договоре. Между тем не зависимо от того, когда покупатель получает товар в собственность, продавец должен начислить НДС именно в момент отгрузки. Это вытекает из пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса РФ. Тогда же следует выписать и счет-фактуру.

Также счет-фактура составляется при получении предоплаты. Ведь в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ поступление предоплаты признается моментом возникновения налоговой базы наряду с днем отгрузки.

Помимо этого налогоплательщику необходимо составить счет-фактуру в случаях, установленных статьей 162 Налогового кодекса РФ. А именно счет-фактуру необходимо выставить при получении:

–: средств за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг);
–: средств в виде процента (дисконта) по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) облигациям и векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента;
–: страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, счет-фактура составляется организациями и индивидуальными предпринимателями, признаваемыми налоговыми агентами в соответствии со статьей 161 Налогового кодекса РФ. Причем неважно, что организация или предприниматель освобождены от уплаты НДС или применяют специальный налоговый режим.

Счет-фактура составляется при:

–: покупке товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков;
–: перечислении в бюджет арендной платы и НДС за аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества;
–: продаже на территории Российской Федерации конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству.

В каких случаях можно обойтись без счетов-фактур

Счета-фактуры не составляются при:

–: продаже товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению (п. 7 ст. 168 Налогового кодекса РФ);
–: реализации ценных бумаг, за исключением брокерских и посреднических услуг (п. 4 ст. 169 Налогового кодекса РФ);
–: проведении банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами операций, которые не подлежат налогообложению (освобождаемым от налогообложения) в соответствии со ст.149 Налогового кодекса РФ (п. 4 ст.169 Налогового кодекса РФ);
–: получении предоплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), не облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Добавим, что не нужно составлять и счет-фактуру при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, несмотря на то, что налог платить в этом случае нужно. При импорте товаров счет-фактуру будут заменять таможенная декларация и документ корректировки таможенной стоимости.

Форма счета-фактуры и обязательные реквизиты

Унифицированной или типовой формы счета-фактуры по действующему законодательству просто-напросто не существует. Дело в том, что в главе 21 Налогового кодекса РФ счет-фактура не утвержден, а полномочия на его разработку и утверждение какому либо государственному органу не делегированы. В пункте 8 статьи 169 Налогового кодекса РФ Правительство РФ может лишь устанавливать порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж.

В то же время, так называемая «типовая форма» счета-фактуры приведена в приложении № 1 к постановлению Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914 (далее – постановление Правительства № 914). И чиновники в своих разъяснениях по оформлению счетов-фактур ссылаются именно на постановление № 914 и называют эту форму типовой. Впервые это было сделано в письме МНС России от 21 мая 2001 г. № ВГ-6-03/404. Причем часто указывают на то, что налогоплательщик не вправе изменять порядок расположения показателей, которые предусмотрены в типовой форме счета-фактуры.

Однако такой подход противоречит налоговому законодательству. Если форма счета-фактуры отличается от той, что приведена в постановлении № 914, но содержит все обязательные реквизиты, НДС по нему также можно принять к вычету.

Все обязательные показатели, которые должны содержаться в счете-фактуре, перечислены в пункте 5 статьи169 Налогового кодекса РФ. Этот перечень является исчерпывающим.

Итак, счет-фактура должен содержать следующие реквизиты:

–: порядковый номер и дату выписки;
–: наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;
–: наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

–

номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

–

наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);

–

количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг), исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания);

–

цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога;

–

стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без налога;

–: сумма акциза по подакцизным товарам;
–: налоговая ставка;

–

сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемую исходя из применяемых налоговых ставок;

–

стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы налога;

–: страна происхождения товара;
–: номер таможенной декларации.

Счет-фактура должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером организации. Кроме того, завизировать счет-фактуру могут и иные лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации и другие лица, на основании надлежащим образом оформленной доверенности от имени организации (п. 6 ст. 169 Налогового кодекса РФ).

Перечень обязательных реквизитов является закрытым. То есть требовать то, чего там нет налоговики не вправе. Скажем, речь идет о КПП и расшифровках подписей. Получается, что отказать в вычете на том основании, что в счете-фактуре нет, например, расшифровок подписей, никто не может. Правда, как показывает практика, такое на местах случается сплошь и рядом.

А может ли налогоплательщик дополнять число показателей? Например, помимо наименования товара указывать его внутреннюю кодировку (артикул), ставить печать либо специальный штамп организации, указывать банковские реквизиты продавца, сведения о договоре и т.д. Ответ на этот вопрос положительный. Ведь разрешено все, что не запрещено, поэтому организация вправе дополнять реквизиты и показатели счета-фактуры. Впрочем, налоговики тут согласны с налогоплательщиками. Пример, письмо УМНС по г. Москве от 2 июля 2004 г. № 2411/43857.

Впрочем, даже если в «типовом» счете-фактуре налоговики найдут формальные нарушения, это еще не повод отказать налогоплательщику в праве на вычет. Как совершенно справедливо заметил ФАС Уральского округа в постановлении от 14 мая 2004 г. по делу № Ф09-1900/2004-АК «нарушения в оформлении счетов-фактур при наличии возможности устранения этих недостатков иными доказательствами не могут являться безусловным основанием для отказа в возмещении НДС из бюджета».

Причем исправленные счета-фактуры могут быть представлены покупателем непосредственно в суд, который обязан принять и оценить представленные документы. Таково мнение судей, высказанное в пункте 29 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5. А также в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 24 ноября 2006 г. № А56-50383/2005, ФАС Западно-Сибирского округа от 21 февраля 2007 г. № Ф04-426/2007(31395А46-42).

Если поставщик не выполнит иные требования к счету-фактуре, которые не перечислены в пунктах 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, то это не будет препятствием для вычета (п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ).

Теперь перейдем к конкретным реквизитам.

Номер и дата счета-фактуры

Поскольку счет-фактуру выписывают в течение пяти дней с момента отгрузки, дата счета-фактуры может не совпадать с днем, который указан в товаросопроводительных документах или актах выполненных работ или оказанных услуг. Однако в любом случае счет-фактура не может быть выписан позднее предельно допустимого срока, установленного статьей 168 Налогового кодекса РФ.

Счет-фактура должен иметь порядковый номер. В каком порядке нумеровать счета-фактуры, в Налоговом кодексе не сказано. Чиновники в своих разъяснениях указывают, что делать это нужно в порядке возрастания (письмо МНС России от 21 мая 2001 г. № ВГ-6-03/404). Причем, по мнению чиновников, целесообразно ежегодно начинать нумерацию счетов-фактур с первого номера (письмо Минфина России от 10 февраля 1998 г. № 04-07-03).

Однако поскольку специальных правил нумерации в главе 21 Налогового кодекса РФ нет, то налогоплательщик может начинать нумерацию счетов-фактур с первого номера каждый налоговый период. Напомним: в соответствии со статьей 163 Налогового кодекса РФ налоговый период может быть равен календарному месяцу или кварталу. Правда, с 2008 года все налогоплательщики будут рассчитывать НДС раз в квартал. Соответствующие изменения были внесены в статью 163 Налогового кодекса Федеральным законом от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ.

А вообще порядок нумерации счетов-фактур лучше закрепить в приказе об учетной политике для целей налогообложения. Особенно если организация реализует товары (выполняет работы, оказывает услуги) через обособленные подразделения. Дело в том, что обособленные подразделения всегда выписывают счета-фактуры от имени головной организации, поскольку само по себе такое подразделение не может быть налогоплательщиком (ст. 9 Налогового кодекса РФ). Проще если, соблюдая порядок возрастания номеров в целом по организации, обособленным подразделениям будут присваивать счетам-фактурам составные номера. То есть обособленное подразделение ведет нумерацию счетов-фактур с первого номера, но добавляет к нему свой код. Также советуют поступать и чиновники в уже упоминавшемся письме № ВГ-6-03/404.

И еще: для удобства обособленные подразделения могут оформлять счета-фактуры, выставляемые покупателям, в трех экземплярах. Первый экземпляр передается покупателю, второй непосредственно организации, а третий хранится в обособленном подразделении.

Обратите внимание: налоговики часто отказывают в вычете на том основании, что даты счетов-фактур не соответствуют хронологической последовательности или из-за ошибки в номере счета-фактуры или несоответствия даты и номера счета-фактуры покупателя и поставщика. Рассмотрим арбитражную практику подробнее. Для удобства приведем дела в таблице. Во всех случаях налогоплательщикам удавалось доказать, что отказ в вычете неправомерен.

Суть дела

Покупатель не должен отвечать, если поставщик выписал ему счет-фактуру с нелогичной нумерации

Наличие счетов-фактур с одинаковыми номерами, но от разных дат не является нарушением, поскольку продавец установил порядок присвоения номеров счетам-фактурам с возобновлением в один день

Несоответствие хронологической последовательности по датам выписки счетов-фактур поставщиками не является основанием для отказа в вычете

Довод о несоответствии хронологической последовательности календарных дат, от которых выданы счета-фактуры, порядковым номерам этих счетов-фактур не имеет правового значения при решении вопроса о возмещении НДС

Расхождение номеров счетов-фактур, представленных в суд и указанных в книге покупок, было вызвано сбоем программы. Данные о наименовании товара, его стоимости, количестве во всех документах совпадали. Поэтому отказ в вычете неправомерен

Ошибка в номере счета-фактуры, в результате которой из-за сбоя в компьютерной системе продавца были выбиты счетафактуры с одинаковыми номерами, не является основанием для отказа в вычете

Несовпадение даты и номера счета-фактуры покупателя и счета-фактуры, оставшегося у поставщика, само по себе не служит основанием для отказа в вычете

Сведения о покупателе и продавце

Федеральный арбитражный суд, рассматривающий дело, номер дела

Постановление ФАС Поволжского округа от 2 октября 2003 г. по делу № А55-4626/03-39

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15 июня 2004 г. по делу № А56-45387/03

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13 января 2005 г. № А28-9751/2004-433/11

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18 августа 2005 г. № А05-2344/2005-10

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 декабря 2005 г. № А19-10935/05-45-Ф02-6574/05-С1

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 5 мая 2006 г. № Ф04-3564/2005(21051-А27-34) по делу № А2728267/04-6

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11 мая 2006 г. по делу № А19-38773/05-30-Ф02-2161/06-С1, А1938773/05-30-Ф02-2383/06-С1, по делу № А19-38773/05-30

Сведения о продавце и покупателе нередко вызывают нарекания у налоговых инспекторов. Поэтому, получив счет-фактуру от поставщика, нужно проверить, все ли реквизиты заполнены правильно. Скажем, правильно ли вбито название организации, соответствует ли оно учредительным документам. В противном случае у налоговиков будут веские основания отказать покупателю в вычете НДС. И возможно, что право на вычет придется отстаивать в суде.

1. Юридический или фактический адрес

Скажем, очень много споров связано с вопросом указания адресов, как покупателя, так и продавца. Дело в том, что Налоговый кодекс РФ не уточняет, какой адрес: фактический или юридический должен быть указан в счете-фактуре. Это дает повод налоговикам придираться. Причем порой в своих требованиях они доходят до абсурда – если указан юридический адрес, настаивают, что нужно вписывать фактический, и наоборот.

Например, столичные налоговики в письме УМНС по г. Москве от 1 июля 2004 г. № 24-11/43467, настаивают на то, что в графе «6а» должен быть указан адрес покупателя соответствующий учредительным документам. То есть если адрес, указанный в счете-фактуре не соответствует адресу, по которому зарегистрирована организация, то, по мнению проверяющих, организация не может воспользоваться правом на налоговый вычет.

Но в пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ не содержится требования об обязательном указании в счетах-фактурах только адреса, по которому зарегистрирована организация. Из чего можно сделать вывод, что в счете-фактуре может быть указан и любой другой адрес организации. Арбитражные суды в большинстве случаев по таким спорам принимают сторону налогоплательщика. Так на сторону налогоплательщика занял ФАС Московского округа в постановлении от 15 мая 2003 г. по делу о № КА-А40/3054-03.

А вот ФАС Северо-Западного округа, пришлось рассматривать обратную ситуацию и признавать правомерность налогового вычета по НДС при указании в счетах-фактурах «юридического адреса» вместо фактического. Суд отменил решение налоговиков. Ведь в данном случае требования пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ не нарушены (постановление ФАС Северо-Западного округа от 6 мая 2004 г. по делу № А56-31766/03).

2. ИНН покупателя

Помимо этого необходимо проверить правильность указания ИНН организации-покупателя, так как неправильное указание идентификационного номера может также послужить отказом в возмещении НДС. Подтверждает это арбитражная практика. Причем имеются как положительные решения по данному вопросу, так и отрицательные

Так ФАС Московского округа в постановлении от 22 июля 2005 г. по делу № КА-А40/6690-05 указал, что неправильное указание ИНН не может служить основанием для отказа в применении. В другом деле, представители этого же суда пришли к выводу, что неправильный ИНН покупателя вообще не является существенным реквизитом, поскольку все остальные сведения о сторонах по сделке в счетах-фактурах правильные (постановление от 13 октября 2006 г., 20 октября 2006 г. № КА-А40/9993-06 по делу № А40-12351/06-151-75). К аналогичным выводам приходили суды ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 2 февраля 2006 г. по делу № Ф049938/2005(19052-А70-23).

Впрочем, есть и противоположные мнения. Скажем, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 7 сентября 2005 г. № А19-2827/05-44-Ф02-4310/05-С1 указали, что не соответствие ИНН покупателя в свидетельстве о регистрации и счете-фактуре весомое основание для отказа в вычете. Вторят ему и судьи ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 20 декабря 2006 г., 13 декабря 2006 г. № Ф03-А73/06-2/4728 по делу № А73972/2006-10. Суд указал, что счета-фактуры, в которых не указаны адрес и ИНН покупателя, составлены с нарушением пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ.

3. Сведения о поставщике

Еще одно нелепое требование – проверять счета-фактуры, полученные от поставщиков, на достоверность. По мнению чиновников Минфина России, если ИНН, КПП или какого либо другого реквизита продавца в счете-фактуре недостоверен, покупатель лишается права принимать налог к вычету (письмо от 29 июля 2004 г. № 03-0414/24). Фактически это означает, что перед регистрацией счета-фактуры в журнале учета полученных счетов-фактур, помимо проверки собственных реквизитов, налогоплательщику необходимо удостовериться в том, что реквизиты продавца соответствуют действительности.

Подтвердить, правильно ли заполнены реквизиты организации, выставившей счет-фактуру, можно лишь запросив сведения из Единых государственных реестров юридических лиц. Но эта процедура не быстрая, да и к тому же дорогостоящая. Бесплатно сведения о контрагенте можно получить и на сайте налогового ведомства. Но для этого необходим выход в Интернет – что тоже стоит денег. Нужно ли покупателям начинать «пробивать» своих продавцов?

Налоговое законодательство не требует проверки таких сведений. Более того, Налоговый кодекс РФ не связывает право налогоплательщика на вычет с постановкой поставщиков на налоговый учет, их наличием по юридическому адресу, фактом представления ими бухгалтерской и налоговой отчетности.

Кроме того, доводы налоговиков совершенно абсурдны, когда средства перечисляются на банковский счет продавца. Банки вряд ли будут открывать счета «несуществующим фирмам» без предъявления целого пакета документов, среди которого свидетельства о государственной регистрации и о постановке на учет в налоговом органе. К тому же без свидетельства о государственной регистрации не заверить карточку у нотариуса.

Арбитражные суды в данном вопросе также поддерживают налогоплательщиков. Пример, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 29 марта 2004 г. № Ф04/1499-138/А67-2004, ФАС Северо-Западного округа от 12 июля 2004 г. № А05-14326/03-29. Так, например, в последнем приведенном постановлении судьи пришли к следующему выводу. «Действующее законодательство о налогах и сборах не предусматривает обязанности заявителя при заключении гражданско-правовых договоров проводить какие-либо действия, направленные на установление достоверности сообщенных другой стороной по сделке ИНН или фактов включения этих организаций, в данном случае поставщиков услуг, в Единый государственный реестр юридических лиц».

И, наконец, Конституционный Суд РФ в определение от 16 октября 2003 г. № 329-О указал на то обстоятельство, что организация-покупатель не может нести ответственность за третьих лиц.

Грузополучатель и грузоотправитель

В строках 3 и 4 счета-фактуры указывается полное или сокращенное наименование грузоотправителя (грузополучателя) в соответствии с учредительными документами. При этом допускается указывать в этой строке «он же», если продавец и грузоотправитель (покупатель и грузополучатель) одно и то же лицо. Подтверждают правомерность такого подхода и налоговики. В качестве примера можно привести письмо МНС России от 26 февраля 2004 г. № 03-1-08/525/18.

Подтверждает правомерность такой позиции и арбитражная практика. В качестве примеров можно привести постановления ФАС Московского округа от 3 августа 2006 г. № КА-А41/7230-06-п по делу № А41-К2-5430/05, ФАС Восточно-Сибирского округа от 2 ноября 2006 г. по делу № А19-10623/06-24-Ф02-5757/06-С1 по делу № А19-10623/06-24.

Впрочем, есть положительные судебные решения, подтверждающие, что если грузоотправитель и поставщик, грузополучатель и покупатель – одни и те же лица и в счете-фактуре есть сведения о продавце и покупателе, повторно адрес грузоотправителя и грузополучателя вообще указывать не нужно. Причем к такому выводу суды приходили практически во всех федеральных арбитражных округах. Вот эти примеры.

Федеральный арбитражный суд

ФАС Восточно-Сибирского округа ФАС Московского округа ФАС Поволжского округа

ФАС Центрального округа ФАС Дальневосточного округа ФАС Западно-Сибирского округа

Номер дела и его дата

постановление от 28 сентября 2006 г. № А19-14358/06-51

Ф02-5075/06-С1 по делу № А19-14358/06-51 постановление от 30 марта 2006 г., 27 марта 2006 г. № КАА41/2085-06-П по делу № А41-К2-22343/04

постановление от 7 февраля 2006 г. по делу № А55-13709/05-6 постановление от 7 февраля 2006 г. № А54-5150/2005-С5 постановление от 31 мая 2006 г., 24 мая 2006 г. № Ф03

А73/06-2/1265 по делу № А73-6887/2005-19 постановление от 3 июля 2006 г. № Ф04-3871/2006(23845А46-25) по делу № 3-1306/05

В том же случае, если продавец и грузоотправитель не являются одним и тем же лицом, то в строке 3 необходимо указать название и почтовый адрес грузоотправителя.

Если организация выполняет работы или оказывает услуги, строки «Грузополучатель» и «Грузоотправитель» можно не заполнять – в них ставится прочерк (письмо Минфина России от 24 апреля 2006 г. № 03-04-09/07).

КПП в счете-фактуре

В форме счета-фактуры, которая приведена в постановлении № 914, несколько больше реквизитов и показателей, которые установлены пунктом 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ. В частности, в «типовой» форме счета-фактуры присутствует КПП продавца и покупателя.

Отметим, что чиновники в один голос высказывают такую точку зрения: заполнение этих реквизитов в счетахфактурах обязательно. В частности столичные налоговики в письме УМНС по г. Москве от 30 марта 2004 г. № 2411/21675 указали, на то, что если в счете-фактуре указан КПП, покупатель лишается права на налоговый вычет.

Конечно, доводы чиновников несостоятельны.

Во-первых, счет-фактура не является первичным документом. Ведь в статье 9 Федерального закона РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» сказано первичные документы – это те, на основании которых в учете отражают хозяйственные операции. Счет-фактура же служит лишь для того, чтобы принять НДС к вычету.

Во-вторых, в пункте 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ четко указано, что «невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренные пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, не может являться основанием, для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом». Указание КПП в счете-фактуре статьей 169 Налогового кодекса РФ не предусмотрена. Более того, в соответствии с пунктом 5 статьи 3 Налогового кодекса РФ «ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы… в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом».

Подавляющее большинство судов поддерживают налогоплательщиков. Пример, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 июля 2004 г. по делу № А19-13112/03-33-32-Ф02-2744/04-С1, ФАС Западно-Сибирского округа от 28 июня 2004 г. по делу № Ф04/3559-112/45-2004.

Номер платежно-расчетного документа

В подпункте 4 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ сказано, что номер платежно-расчетного документа надо указывать только при получении аванса или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров. В других случаях эта строка не заполняется.

Несмотря на прямое указание в Кодексе, некоторые чиновники на местах все же умудряются требовать указывать реквизиты платежки в строке «Номер платежно-расчетного документа» при отсутствии предоплаты. Такой подход, конечно, в корне неверен. Подтверждает это и арбитражная практика.

В качестве примера можно привести постановления ФАС Московского округа от 15 сентября 2006 г., 19 сентября 2006 г. № КА-А40/8683-06 по делу № А40-4992/06-80-30, от 15 августа 2006 г., 17 августа 2006 г. № КАА40/7572-06 по делу № А40-71834/05-33-587 от 26 мая 2006 г. № КА-А40/4623-06 по делу № А40-69117/05-33564, от 23 мая 2006 г. № КА-А40/3411-06 по делу № А40-53028/05-108-256.

К аналогичным выводам приходили и судьи в других федеральных арбитражных судах.

Скажем, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 16 августа 2005 г. № Ф04-5207/2005(13801-А46-27), ФАС Северо-Западного округа от 15 января 2007 г. по делу № А56-20445/2006, ФАС Восточно-Сибирского округа от 10 октября 2006 г. № А19-10352/06-50-Ф02-5243/06-С1 по делу № А19-10352/06-50.

Добавим, что чиновники требуют заполнения этой строки, даже если они оплата произошла в том же налоговом периоде, в которой произошла отгрузка (письмо Минфина России от 20 января 2004 г. № 04-03-11/07). А при отсутствии заполненного поля отказывают в возмещении НДС покупателю.

Однако арбитражные суды такой подход не одобряют, указывая, что если платежное поручение на оплату принято банком к исполнению в том же налоговом периоде, что и выписан счет-фактура, то такая оплата не является авансовым платежом. Следовательно, налогоплательщик не обязан заполнять строку «к платежно-расчетному документу №» счета-фактуры. Поэтому имеет полное право на вычет НДС.

В качестве примера можно привести постановления ФАС Московского округа от 9 ноября 2006 г. № КА-А40/1096006 по делу № А40-84616/05-107-646, от 23 октября 2006 г., 27 октября 2006 г. № КА-А40/10320-06 по делу № А4010930/06-115-108, ФАС Уральского округа от 20 ноября 2006 г. № Ф09-10308/06-С2 по делу № А07-9804/06.

Добавим, что некоторые налогоплательщики указывают по строке 5 только номер платежки. И суды подтверждают, что такие счета-фактуры считаются составленными правильно, поскольку Налоговый кодекс не содержит разъяснений относительно того, как заполнять строку «К платежно-расчетному документу». В качестве примера можно привести постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.10.2006 по делу № А5634430/2005.

К аналогичным выводам приходили и суды других федеральных арбитражных судов. В частности, ФАС Московского округа в постановлении от 8 ноября 2006 г. № КА-А40/10921-06 по делу № А40-29611/06-112-185.

Если покупки были оплачены наличными, то в строке 5 счета-фактуры нужно указать номер кассового чека и дата покупки. Так считают чиновники (письмо МНС России от 10 января 2003 г. № 03-1-08/2963/11-АЛ268). Однако в Налоговом кодексе ничего подобного нет.

Товары, работы, услуги и их количественное измерение

Наименование поставляемых (отгруженных) товаров или описание выполненных работ, оказанных услуг является одним из обязательных реквизитов счета-фактуры и заполняется всегда. Помимо наименования товара можно указать его внутреннюю кодировку (артикул) и другие показатели. Это не запрещается.

Некоторые налогоплательщики в счете-фактуре не расшифровывают наименование поставляемых товаров (не описывают выполненные работы или оказанные услуги). Чиновники придерживаются мнения, что наименование должно позволять четко определить, какие товары отгружены, работы выполнены, услуги оказаны. Следовательно, обобщение недопустимо. Скажем, если отгружается несколько видов товара (выполняются разные работы или оказываются разные услуги), наименование каждого вида товаров (работ, услуг) записывается в счете-фактуре отдельной строкой. В противном случае о вычете по такому счете-фактуре можно забыть.

Однако арбитражная практика знает прецеденты, когда суды приходили к выводу, что в счете-фактуре можно указывать наименование товаров (услуг) в общих чертах без указания их конкретного перечня и расшифровки качественного состава. И отказать в вычете в данном случае инспекторы не вправе. В качестве примера можно привести постановления ФАС Северо-Западного округа от 1 июня 2006 г. по делу № А56-10950/2005, ФАС ЗападноСибирского округа от 11 мая 2006 г. № Ф04-2611/2006(22305-А81-14) по делу № А81-3428/05.

Еще одна спорная ситуация связана с использованием в наименовании товаров, (описании выполненных работ, оказанных услуг) аббревиатур. По этой проблеме также нет единства мнений. Чиновники, конечно, настаивают, что никаких сокращений быть не должно. Однако такой подход не находит отклика в арбитражных судах (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 20 апреля 2006 г. по делу № А55-15666/2005-31). Суд подтвердил, что употребление аббревиатуры вместо полного наименования товара правомерно и не запрещено статьей 169 Налогового кодекса РФ.

Иногда измеритель объема и количества указать просто невозможно. Скажем, когда речь идет об услугах и отдельных видах работ, по которым отсутствует какой-либо измеритель.

Тогда эти строки не заполняются. И хотя так позволяет поступать Постановление № 914, иногда налогоплательщикам приходилось отстаивать свою правоту в суде (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11 марта 2003 г. № ФО8-602/2003-225А). Справедливости ради стоит отметить, что столичные налоговики согласны с тем, что подобной ситуации отдельные графы счета-фактуры можно не заполнять (письмо УМНС России по г. Москве от 9 января 2004 г. № 24-11/01046). То есть к вычету НДС можно принять и по счету-фактуре с пустыми графами.

Подтверждает правоту такого подхода и постановление ФАС Московского округа от 16 ноября 2006 г., 17 ноября 2006 г. № КА-А40/11227-06 по делу № А40-3411/06-128-36.

В деле суд пришел к выводу, что отсутствие в счете-фактуре единицы измерения выполненных работ, цены (тарифа) за единицу измерения при невозможности их определения никак не влияет на вычет НДС по этой бумаге.

К аналогичным выводам приходили суды и других округов. В частности, ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 11 января 2006 г. № А10-4653/05-Ф02-6684/05-С1, ФАС Уральского округа в постановлении от 28 ноября 2006 г. № Ф09-10682/06-С2 по делу № А47-4133/06.

Добавим, что особо внимательно стоит заполнять эти графы тем организациям, которые отправляют товары на экспорт. Дело в том, что налоговики достаточно часто отказывают в возмещении НДС только на том лишь основании, что наименование товара в счете-фактуре не совпадает с тем в грузовой таможенной декларации.

Однако арбитражные суды, к счастью, в подобных ситуациях решают дела в пользу налогоплательщиков. В качестве примера можно привести постановление ФАС Московского округа от 24 января 2003 г. по делу № КАА40/9026-02.

Цена и стоимость

Заполнить графы «Цена» и «Стоимость» в принципе несложно. Статья 421 Гражданского кодекса РФ определяет принцип свободы договора. Цена за единицу товарно-материальных ценностей или стоимость выполняемых работ, оказанных услуг является существенные условия договора.

Однако налоговики вправе контролировать, соответствует ли цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки, уровню рыночных цен (ст.40 Налогового кодекса РФ).

Правда, делается это если:

–: сделки заключаются между взаимозависимыми лицами;
–: заключены товарообменные (бартерные) сделки;
–: совершаются внешнеторговые сделки, в том числе связанные с экспортом и импортом товаров;

– цены отклоняются более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Добавим, что если цены отклоняются в ту или другую сторону больше чем на 20 процентов, то налоговый орган вправе доначислить сумму налога и пени за несвоевременную уплату налога. При этом он обязан учитывать следующие факторы, которые могут повлиять на цену:

–: сезонные и иные колебания потребительского спроса на товары (работы, услуги);
–: потеря товаром качества или каких-либо иных потребительских свойств;
–: истечение или приближение даты истечения сроков годности или реализации товаров;

– маркетинговая политика, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;

– реализация опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.

И еще: определяя рыночные цены нужно учитывать информацию о заключенных на момент реализации товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях. При этом условия сделок признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок (ст.40 Налогового кодекса РФ). Добавим, что бремя доказывания того факта, что сделка заключена не по рыночной стоимости, лежит на налоговой инспекции.

Обратите внимание: графы 4 и 5 счета-фактуры, составленного при получении авансовых платежей под предстоящую поставку товаров (работ, услуг) могут не заполняться (см., например, письмо Минфина России от 25 августа 2004 г. № 03-04-11/135).

Ставка и сумма налога

Соответствующие суммы НДС в счетах-фактурах выделяются отдельной строкой (п. 4 ст.168 Налогового кодекса РФ).

Согласно статье 166 Налогового кодекса РФ сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. При раздельном учете сумма НДС – это результат от сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно, – как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Ставки НДС зависят от того, какой товар продает организация или индивидуальный предприниматель, происходит или нет реализация за пределы таможенной территории РФ. В настоящее время действуют следующие ставки налога на добавленную стоимость (ст.164 Налогового кодекса РФ):

–: 0 процентов – применяется в отношении операций, перечисленных в пункте 1 статьи164 Налогового кодекса РФ. В частности, при экспорте товаров (за исключением нефти, включая стабильный газовый конденсат, природный газ, которые экспортируются на территории государств – участников СНГ). Конечно при условии подтверждения факта экспорта в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, а также работ (услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых товаров за пределы таможенной территории РФ и в других случаях;
–: 10 процентов – применяется при реализации отдельных видов продовольственных товаров (скот и птица в живом весе, мясо и мясопродукты, молоко и молокопродукты, яйца, сахар, соль, хлеб и др.), товаров для детей. А также периодических печатных изданий, если таковые не носят рекламного или эротического характера, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, за исключением книжной продукции рекламного и эротического характера и др., отдельных видов медицинских товаров отечественного и зарубежного производства;
–: 18 процентов – применяется по всем остальным товарам, а также работам и услугам, не перечисленным в подпунктах 1 и 2 статьи 164 Налогового кодекса РФ.

При получении предоплаты, а также в случае, когда организация или предприниматель выступают налоговым агентом, применяются так называемые расчетные ставки НДС. При этом налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ). То есть, если предоплата получена за товары, которые облагаются по ставке 18 процентов, расчетная ставка НДС составит 18% /118%.

В декларации по НДС при отражении налога с сумм предоплат указывается налоговая ставка 18/118 или 10/110 процентов. В счетах-фактурах, оформляемых при получении предоплат, следует указывать ту же ставку.

При реализации льготируемых по НДС товаров (работ, услуг), а также при освобождении организаций и индивидуальных предпринимателей, согласно статье 145 Налогового кодекса РФ, от исполнения обязанностей налогоплательщика счета-фактуры выставляются без выделения в них соответствующих сумм НДС. При этом в счетах-фактурах делается надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)» (п. 5 ст. 168 Налогового кодекса РФ).

Страна происхождения и таможенная декларация

Импортные товары

В соответствии с пунктом 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ сведения о стране происхождения товара и номере таможенной декларации указываются в отношении товаров, страной происхождения которых Российская Федерация не является.

Организации или предприниматели, указанные сведения могут получить из грузовой таможенной декларации (ГТД). Этот документ оформляется в соответствии с приказом ГТК России от 17 февраля 2003 г. № 169.

Номер ГТД указывается в графе 7 грузовой таможенной декларации (ТД1) и на всех добавочных листах (ТД2). Номер ГТД имеет строго определенную структуру. В нем зашифрованы таможенный пост, в котором товар был выпущен в свободное обращение (первые восемь цифр), дату оформления ГТД (день, месяц, год) (это еще шесть цифр через слеш), и собственно номер ГТД, присвоенный таможенным органом, производящим выпуск товара в свободное обращение (последние семь цифр).

Обратите внимание: налогоплательщик, который импортировал товар, в особом порядке должен сформировать номер ГТД, указываемый в счете-фактуре при его реализации.

Помимо собственно номера ГТД, через дробь необходимо указать порядковый номер товара, указываемый в графе 32 ГТД основного или добавочного листа. Этот порядок установлен совместным приказом ГТК России и МНС России от 23 июня 2000 г. № 543-БГ-3-11/240.

Страна происхождения товара каждого конкретного товара указывается в виде кода в графе 34 ГТД. Этот код соответствует Общероссийскому классификатору стран мира. Добавим, что, по мнению чиновников, если в графе 11 которого указан номер таможенной декларации, но отсутствует порядковый номер товара из графы 32 основного или добавочного листа таможенной декларации либо из списка товаров, то такой счет-фактуру Налогового кодекса РФ. Такое мнение высказано в письме ФНС России от 18 июля 2006 г. № 03-1-03/1334@.

Добавим, что заполнять графы «Страна происхождения» и «Номер таможенной декларации» необходимо даже в том случае, если организация не импортировала продаваемые ей товары, а приобрела их на внутреннем рынке. Поэтому при реализации импортных товаров, приобретенных у российских поставщиков, информацию о стране происхождения и номере грузовой таможенной декларации нужно проставить из выставленного счета-фактуры. В этом случае продавец несет ответственность за соответствие указанных сведений о ГТД и стране происхождения в предъявляемых им счетах-фактурах сведениям и ранее полученным счетам-фактурам и другим товаросопроводительным документам.

А если сведения, указанные в графах 10 и 11 счета-фактуры содержат ошибочные данные или отсутствуют вовсе, является ли это нарушением? Чиновники, конечно, настаивают, что это нарушение.

Однако есть примеры судебных решений, подтверждающие что организация или предприниматель, реализующий указанные товары, не могут нести ответственность за отсутствие или неверное указание соответствующих данных в полученных счетах-фактурах. Скажем, к такому выводу пришел ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 18 сентября 2006 г. № А19-1650/06-50-Ф02-4782/06-С1 по делу № А19-1650/06-50. В данном решении служители Фемиды, что организация приобрела товар, импортный товар, предназначенный для дальнейшей реализации. Поставщик выставил фирме счет-фактуру, не содержащую сведений о стране происхождения товара и номере грузовой таможенной декларации. Поэтому отсутствие соответствующих сведений в счете-фактуре, выставленном поставщиком в адрес плательщика, не является основанием для отказа в вычете НДС, уплаченного данному поставщику.

Аналогичные выводы содержат постановления ФАС Центрального округа от 28 августа 2006 г. по делу № А0917128/05-13, ФАС Поволжского округа от 19 июля 2006 г. по делу № А65-14052/05-СА2-8.

Российские товары

Если организация или индивидуальный предприниматель продают товары отечественного производства, графы «Страна происхождения» и «Номер грузовой таможенной декларации» заполнять необходимости нет. Тут ставят прочерки. Дело в том, что Налоговый кодекс обязывает вносить в указанные графы сведения только в отношении реализации импортных товаров (п. 5 ст. 169 Налогового кодекса РФ).

Впрочем, если поставщик все же укажет в графе 10 счета-фактуры «Российская Федерация», то нарушением это не будет. Налогоплательщик вправе будет принять НДС к вычету по этому счету-фактуре. Подтверждают это как чиновники (письмо УМНС России по г. Москве от 23 декабря 2003 г. № 24-11/71015 «О заполнении счетовфактур»), так и арбитражные суды (постановления ФАС Северо-Западного округа от 17 марта 2003 г. по делу № А52/2652/2002/2, от 18 декабря 2003 г. № А56-14258/03).

Работы и услуги

Если организация или предприниматель реализуют работы и услуги, то графы «Страна происхождения» и «Номер ГТД» заполнять не надо. Как и в случае продажи российских товаров, в счете-фактуре стоит проставить прочерки, так как ГТД на работы и услуги просто-напросто не составляется.

Подписи

Пункт 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ определяет, что счет-фактура должен быть подписан руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. Выглядеть этот приказ может так:

ООО «Продэкспорт»

Приказ № 1

от 1 января 2007 г.

«О назначении лиц, имеющих право подписывать счета-фактуры»

Разрешить подписывать счета-фактуры за:

Руководителя ООО «Продэкспорт» заместителю генерального директора Сливенко Татьяне Александровне.
Главного бухгалтера бухгалтеру Рожковой Валентине Ивановне.

Генеральный директор Кошкарев М.Д.

При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.

Обратите внимание, на счете-фактуре должна быть проставлена подпись должностного лица. Использование факсимильного воспроизведения подписи с помощью механического или иного копирования на счете-фактуре не допускается (письмо ФНС России от 7 апреля 2005 г. № 03-1-03/557/11).

Судебная практика в данном случае противоречива. По мнению одних судей, факсимильное воспроизведение подписи руководителя и главного бухгалтера организации-поставщика на счете-фактуре не препятствует вычету НДС. К такому выводу не раз приходили суды в постановлениях ФАС Московского округа от 15 мая 2006 г., 11 мая 2006 г. по делу № КА-А40/2894-06, ФАС Западно-Сибирского округа от 1 июня 2005 г. по делу № Ф043163/2005(11544-А46-3).

Другие же суды поддерживают чиновников в их требованиях. В качестве примера можно привести постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 июля 2005 г. № А19-2073/05-5-Ф02-3384/05-С1, ФАС Дальневосточного округа от 2 ноября 2005 г. № Ф03-А51/05-2/3488.

Добавим, что в постановлении № 914 приведена «типовая» форма счета-фактуры, в котором присутствует расшифровка подписей лица, его подписавшего. Однако подобного требования не содержится в статье 169 Налогового кодекса РФ. Несмотря на это, чиновники отказывают в вычете по тем счетам-фактурам, которые подобных расшифровок не содержат. Скажем, по мнению Минфина России, высказанному в письме от 5 апреля 2004 г. № 04-03-1/54, подпись подразумевает наличие не только росчерк должностного лица, но и указание его фамилии и инициалов.

Надо сказать, что арбитражная практика по данной спорной проблеме достаточно противоречивая. Так, ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 26 мая 2004 г. по делу № Ф08-2202/2004-858А указывал, что «расшифровка подписей на счете-фактуре вытекает из требований нормы права, направленной на установление того обстоятельства, что счет-фактура должна быть подписана надлежащим лицом».

А в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 14 августа 2003 г. № Ф03-А59/03-2/1841 суд привел такие аргументы: согласно статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться первичными учетными документами. Эти бумаги должны содержать все обязательные реквизиты, в том числе и подписи руководителя и главного бухгалтера. Требование о расшифровке личных подписей содержится в пункте 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).

Аналогичные выводы содержатся также в постановлениях ФАС Московского округа от 3 августа 2006 г. по делу № КА-А41/7230-06-п, ФАС Уральского округа от 12 февраля 2007 г. по делу № Ф09-11778/06-С2

Доводы чиновников и некоторых судей несостоятельны. Во-первых, счет-фактура не является первичным документом. Ведь в статье 9 Федерального закона РФ от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» сказано первичные документы – это те, на основании которых в учете отражают хозяйственные операции. Счет-фактура же служит лишь для того, чтобы принять НДС к вычету. Во-вторых, как мы уже не раз подчеркивали, что в пункте 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ четко указано, что «невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренные пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом». Расшифровки подписи статьей 169 Налогового кодекса РФ не предусмотрена. Более того, в соответствии с пунктом 5 статьи 3 Налогового кодекса РФ «ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы… в ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом».

К счастью, арбитражная практика знает много примеров, когда налогоплательщикам удавалось доказать абсурдность требований инспекторов. В качестве примера можно привести постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 7 февраля 2007 г. № А19-11894/06-9-30-Ф02-229/07-С1. Суд принял сторону налогоплательщика, указав, что расшифровка подписи прямо не установлена в числе обязательных реквизитов, перечисленных в статье 169 Налогового кодекса РФ. Поэтому отсутствие расшифровки подписей руководителя и главного бухгалтера не может служить основанием отказа в вычете НДС. Такая же позиция изложена в постановлениях ФАС Московского округа от 3 июня 2003 г. по делу № КА-А40/2899-03, Северо-Западного округа от 17 марта 2003 г. по делу № А42-6317/02-С3, Западно-Сибирского округа от 14 июля 2003 г. по делу № Ф04/3275-868/А46-2003.

Для тех, кто не хочет спорить с проверяющими инспекторами, можно посоветовать приводить расшифровку подписей лиц, завизировавших счет-фактуру. Но если такой расшифровки у вас не будет, помните, что и по такому документу организация или предприниматель вправе зачесть сумму НДС.