Организация реализует принадлежащее ей имущество, на основании заключенных договоров купли-продажи.
По договору купли-продажи, в соответствии со статьей 454 Гражданского кодекса РФ, одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).
Нередки ситуации, когда организация реализует продукцию собственного производства по цене, не покрывающей затраты на ее изготовление и реализацию.
В регистрах бухгалтерского учета как результат такой деятельности будет получаться убыток. Этот убыток подлежит отражению в том периоде, в каком была произведена продажа продукции с убытком.
В соответствии с пунктом 1 статьи 274 Налогового кодекса РФ, для целей налогообложения прибыли, налоговая база определяется как разница между суммой полученных в отчетном периоде доходов и произведенных в этом же периоде расходов.
В случаях, когда эта разница отрицательна, на основании пункта 8 статьи 274 Налогового кодекса РФ, налоговая база признается равной нулю, то есть отсутствует.
Образовавшийся убыток, учитывая нормы статьи 283 Налогового кодекса РФ, организация может относить на уменьшение налогооблагаемой базы в течение последующих 10 лет.
Может сложиться впечатление, что в данном случае, ситуация такая же, как, например, с реализацией прочего имущества организации. Бытует мнение, что если понесен убыток от продажи продукции, то это проблема организации и государство не должно вмешиваться в рыночные отношения хозяйствующих субъектов.
Однако, контролирующие органы (в лице налоговой инспекции, прежде всего) имеют право в такой ситуации проверить обоснованность применяемых цен.
Такая практика в полной мере согласуется с нормами пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса РФ, где указано, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов наделены правом проверять правильность применения цен по сделкам:
- –
- между взаимозависимыми лицами;
- –
- по товарообменным (бартерным) операциям;
- –
- при совершении внешнеторговых сделок;
– при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых организацией по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
В этой ситуации организации необходимо доказать, с учетом норм пунктов 4–11 статьи 40 Налогового кодекса РФ, что цена на ее продукцию не опускается более чем на 20% по сравнению с той, по которой такая продукция обычно продается. В этом случае проблем не возникнет, и полученный убыток будет отражен как в бухгалтерском учете, так и в налоговом учете, а организация сможет поправить финансовые бреши и продолжить свою деятельность.
Хотя, согласно пункту 3 статьи 40 Налогового кодекса РФ, обязанность доказывать несоответствие примененной по сделке цене рыночной возлагается на налоговый орган, поскольку он должен вынести обоснованное решение о доначислении налогов и пени, исходя из рыночной цены на данный вид продукцию.
Однако на практике организации придется доказывать обоснованность в инспекции или, что нередко, в суде. И если организация не сможет убедить инспекцию или суд, что ее цены рыночные, тогда нужно быть готовым к тому, что придется дополнительно начислить налоги от реализации (налог на прибыль и налог на добавленную стоимость) от рыночной цены, определенной инспекцией либо самостоятельно.
В любом случае к подобной ситуации нужно быть готовым. В отдельных случаях, как вариант, будет выгодно самостоятельно исчислить налоги не от фактической цены реализации продукции, а от определенной в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ рыночной.
Ниже более подробно рассмотрим оба этих варианта:
- –
- цена, по которой организация реализовала свою продукцию, признана рыночной;
- –
- цена, по которой реализована продукция, более чем на 20% ниже рыночной.
ПРИМЕР Организация реализовала партию продукции в количестве 1000 ед. по цене 590 руб. за ед.,
в том числе НДС – 90 руб. Расходы на производство и реализацию единицы продукции составили 600 руб. Реализация продукции в регистрах бухгалтерского учета была отражена проводками:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
590 000 руб.– отражена выручка от реализации продукции (590 руб. ? 1000 ед.);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68 (76)
90 000 руб.– отражен налог на добавленную стоимость, подлежащий получению от покупателя (90 руб. ? 1000 ед.);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 43
– 600 000 руб.– отражена себестоимость проданной продукции (600 руб. ? 1000 ед.).
Выявление финансового результата будет отражено записью:
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90
– 100 000 руб.– отражен убыток от реализации продукции за отчетный период (590 000 руб. –
– 90 000 руб. – 600 000 руб.).
На основании пункта 18 ПБУ 18/02 от суммы полученного убытка должен быть начислен условный доход по налогу на прибыль в размере 24 000 руб. (100 000 руб. ? 24%). В регистрах бухгалтерского учета его следует отразить проводкой:
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 99
– 24 000 руб.– начислен УДНП от суммы полученного убытка.
Предположим, что расходы на производство и реализацию продукции в налоговом учете такие же, как и по данным бухгалтерского учета и составляют 600 000 руб. В этом случае убыток для целей налогообложения прибыли составит те же самые 100 000 руб.
Учитывая положения пункта 11 ПБУ 18/02, убыток для целей налогообложения прибыли, в соответствии со статьей 283 НК РФ переносимый на следующие 10 лет, признается вычитаемой временной разницей, от которой начисляется отложенный налоговый актив.
Начисление отложенного налогового актива необходимо отразить следующей проводкой:
ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68
– 24 000 руб.– начислен отложенный налоговый актив от суммы понесенного в налоговом учете убытка (100 000 руб. ? 24%).
В другом варианте организация уверена, что примененные по данной сделке цены заведомо ниже рыночных и что при выездной проверке это будет выявлено проверяющими. Чтобы не терять пени, организация заранее определяет суммы налогов от рыночной цены проданной с убытком продукции.