Нередко можно встретить случаи, когда в бухгалтерию поступают документы, уточняющие информацию, содержавшуюся в ранее сданных документах.
В данном случае речи об ошибках, допущенных бухгалтерией, не идет, так как ранее сданные документы были подписаны лицами, отвечающими за исполнение совершенной операции. Из этого следует, что сотрудники бухгалтерии верно отразили в регистрах бухгалтерского учета, в том числе для целей налогообложения, произведенную операцию.
Отражение вновь поступивших документов в регистрах бухгалтерского учета не является и исправлением ошибок, допущенных в истекшем периоде, так как операция была отражена, на основании имеющихся на тот момент документов, верно.
При поступлении таких документов возможна ситуация, когда спустя довольно длительное время после отражения операции бухгалтерия получает документы, уменьшающие сумму полученного ранее дохода или же произведенного расхода.
Такие ситуации уже практически стали нормой для строительных организаций, у которых заказчик (инвестор) через год или даже больше снимает с объема выполненных строительно-монтажных работ определенную сумму. Это может происходить из-за того, что в предъявленной ему смете на выполнение работ заказчик (инвестор) обнаружил завышенные коэффициенты, либо другие основания. После этого заказчик снимает с общего объема выполненных работ некоторую сумму, тем самым уменьшая доходы подрядчика. Когда работы выполнялись субпод
рядной организацией, у генерального подрядчика на одну и ту же величину уменьшается и сумма полученных доходов, и произведенные расходы. Результат его от сдачи строительно-монтажных работ в бухгалтерском учете, равно как и для целей налогообложения прибыли не изменяется.
Если говорить о субподрядчике, то у него уменьшается сумма дохода от сдачи строительно-монтажных работ. А так как затраты на их производство остались прежними (количество произведенных работ в физическом выражении осталось тем же, уменьшилась только их договорная стоимость), то уменьшается полученная ранее прибыль. И у субподрядчика, так как уменьшается полученный ранее доход, могут возникнуть убытки прошлых лет.
А у генерального подрядчика, поскольку уменьшается как полученный ранее доход, так и произведенные расходы, могут возникнуть как убытки, так и прибыль прошлых лет, выявленные в отчетном году.
Поскольку изменяется сумма реализованных строительно-монтажных работ (а у генподрядчика, помимо этого и сумма принятых строительно-монтажных работ), то подлежит изменению и величина налога на добавленную стоимость, которая подлежит перечислению в бюджет (а у генерального подрядчика – и принятая к вычету сумма).
Как быть в такой ситуации? Необходимо ли подавать уточненные декларации за истекший период? По мнению налоговых органов – в обязательном порядке.
Однако, в данном вопросе необходимо учитывать еще и то, что изменяется налогооблагаемая база не того налогового периода, в котором генеральным подрядчиком (а после него заказчиком) были приняты завышенные объемы строительно-монтажных работ. В реальности изменяется налоговая база периода, в котором заказчик увидел, что какие-то позиции в смете завышены, и обоснованно требует вернуть излишне уплаченные средства.
ПРИМЕР Строительная организация А заключила договор субподряда на выполнение работ с фир
мой Б. В свою очередь Б, выполняет работы по строительству объекта для заказчика компании В.
В 2003–2004 гг. генеральный подрядчик принял у субподрядчика строительно-монтажные работы на сумму 12 000 000 руб., в том числе НДС – 1830 000 руб., которые в этом же периоде были переданы заказчику.
В 2005 г. заказчиком было выявлено завышение сметной стоимости выполненных работ на 300 000 руб.
Эта сумма была снята с объема строительно-монтажных работ, принятых компанией В.
Передача генеральному подрядчику выполненных строительно-монтажных работ в учете организации А была отражена записями:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– 12 000 000 руб.– отражена передача фирме Б выполненных СМР;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68 (76)
– 1830 000 руб.– отраженна сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая получению от генподрядчика в составе выручки (12 000 000 руб. : 118% х 18%).
Переданные генеральному подрядчику вместе с актами приема передачи работ (КС-2) и справками о стоимости работ (КС-3) счета-фактуры были зарегистрированы в книге продаж.
Принятые от субподрядчика работы в учете фирмы Б были отражены проводками:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 60
– 10170 000 руб.– приняты работы, выполненные компанией А;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 1830 000 руб.– отражен НДС по принятым от субподрядчика работам.
По мере оплаты субподрядчику стоимости выполненных им работ НДС подлежит принятию к вычету. Это отражается проводкой:
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
– 1 830 000 руб.– принят к вычету НДС по принятым и оплаченным СМР.
Передача заказчику выполненных субподрядчиком работ в учете фирме Б была отражена проводкой:
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 20
– 10170 000 руб.– переданы заказчику выполненные субподрядчиком строительно-монтажные работы.
В учете у заказчика (инвестора) принятие СМР отражается следующими записями:
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
– 12 000 000 руб.– приняты от генподрядчика работы по строительству объекта;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 1 830 000 руб.– отражен НДС по принятым СМР.
В 2005 г. заказчик выявил завышение сметной стоимости принятых им от генерального подрядчика работ, выполненных фирмой А на 300 000 руб.
Чаще всего снятие завышения сметной стоимости производится вследствие методологических расхождений по применению тех либо иных повышающих коэффициентов в процессе определения сметной стоимости строительно-монтажных работ между специалистами заказчика и субподрядчика.
Если заказчиком будет доказано, что какой-то коэффициент был применен необоснованно, то снятию подлежит не весь объем (стоимость) выполненных работ, выполненный, например, в марте 2004 г. или в ноябре 2003 г., а уменьшается сметная стоимость соответствующей операции (монтажа металлоконструкций или покраски стен) за весь период строительства.
Тогда же уточняется (в сторону уменьшения) стоимость всего объекта строительства.
Одновременно с уменьшением общей стоимости строительства должна быть изменена, в сторону уменьшения и сумма налога на добавленную стоимость.
Процедура уменьшения стоимости принятых строительно-монтажных работ в учете фирмы В будет отражена проводками:
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 08
– 300 000 руб.– уменьшена сметная стоимость принятых от фирмы Б строительно-монтажных работ;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 19
– 54 000 руб.– уменьшена сумма НДС по принятым от генподрядчика работам (300 000 руб. ? ? 18%).
У фирмы Б уменьшение стоимости переданных заказчику работ следует отразить записями:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 62
– 300 000 руб.– уменьшена сметная стоимость переданных заказчику СМР, принятых последним в прошлые годы;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 62
– 54 000 руб.– уменьшена сумма НДС от сдачи работ заказчику.
В книге продаж за тот период, в котором произошло снятие, фирма Б на основании бухгалтерской справки делает сторнирующую запись. Это ведет к уменьшению суммы налога, подлежащей перечислению в бюджет.
Генеральный подрядчик в этой ситуации является передаточным звеном от субподрядчика к заказчику и не должен отвечать за чужие действия. При снятии объема с него, эту же сумму он снимает и у фирмы А. Снятие объема работ у субподрядчика отражается проводками:
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 91
– 300 000 руб.– отражено уменьшение стоимости работ, принятых от субподрядчика в прошлые годы;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 19
– 54 000 руб.– уменьшена сумма НДС по сданным СМР. На основании бухгалтерской справки фирма Б делает сторнирующую запись в книге покупок за этот же период, что приводит к уменьшению суммы налога, принимаемого к вычету.
Таким образом, для фирмы Б, уменьшение сметной стоимости выполненных субподрядчиком строительно-монтажных работ не приводит к налоговым последствиям. На 300 000 руб. возросли убытки прошлых лет. На такую же сумму отражены и доходы.
На 54 000 руб. уменьшена сумма начисленного НДС, и на такую же сумму уменьшена величина НДС, принятого к вычету. У фирмы А, субподрядчика, уменьшение сметной стоимости выполненных им строительно-монтажных работ отражается проводками:
ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 62
– 300 000 руб.– уменьшена стоимость СМР, выполненных в прошлые годы;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 62
– 54 000 руб.– уменьшена сумма НДС по сданным СМР. На основании бухгалтерской справки в книге продаж делается сторнировочная запись.